При всей вроде как простоте прочтения п. 39.3 НКУ, посвященного методам ТЦО, остается, по правде говоря, больше вопросов, чем ответов. И, если все вполне понятно для тех "смельчаков", у которых получилось овладеть Руководством по ТЦО для МНК (2022), то для остальных попробуем в нашей статье сделать сложные вещи более понятными.
В статье "Практические аспекты подготовки документации по ТЦО" мы отметили некий нелинейный характер понимания методологии ТЦО. Подразумевается, что невозможно последовательно выполнять нормы ст. 39 НКУ в расчете выйти на результат. Нет, вряд ли. По мнению уже упомянутого Руководства по ТЦО для МНК (2022), более обоснованным является итерационный процесс, результаты которого корректируются в зависимости от выявленных обстоятельств.
Наше понимание методов ТЦО давайте начнем с анализа нормы пп. 39.3.2.1 НКУ, результаты которого приведем ниже:
1. Приоритетность первого метода, а в части сырьевых товаров - обязательность.
2. Необходимость проведения ФАР-анализа (функции-активы-риски), который определяет экономическую целесообразность или нецелесообразность применения определенного метода ТЦО.
3. Анализ существующих источников информации о предмете операции.
4. Анализ степени сопоставимости операций и определение экономической целесообразности или нецелесообразности применения определенного метода.
Последний пункт, касаемо сопоставимости, переадресовывает нас на пп. 39.2.2.2 НКУ, специализирующийся на условиях сопоставимости, которые просто необходимо будет учитывать в последующем анализе, а именно:
1) характеристика товаров (работ, услуг);
2) функциональный анализ сторон операции;
3) устойчивая практика взаимоотношений и условия договоров, существенно влияющие на цены;
4) экономические условия деятельности сторон операции, включая анализ соответствующих рынков товаров (работ, услуг), оказывающие существенное влияние на цены товаров (работ, услуг);
5) бизнес-стратегии сторон операции (при наличии), оказывающие существенное влияние на цены товаров (работ, услуг).
Итак, рекомендую запомнить эти 5 факторов сопоставимости и постоянно учитывать их в процессе выбора метода, как и перекрестный характер понимания сопоставимости в целях определения целесообразного метода.
Ниже предлагаю пройтись по каждому методу с учетом указанных критериев и факторов сопоставимости и попробовать в определенных условиях обосновать тот или иной выбор. Отмечу, что в настоящем материале мы не будем рассматривать специфику сырьевых товаров, которой будет посвящена отдельная публикация, где будут освещены характерные особенности с учетом принятых Порядков.
1. Метод сравнительной неконтролируемой цены
Физические характеристики предмета контролируемых операций (далее - КО) для первого метода являются критически важными. И если такие характеристики возможно корректировать - хорошо, если нет - это не наш метод. Следующий критерий - наличие информации по сопоставимым операциям (внутренним или внешним). Следовательно, наличие такой информации и возможность откорректировать отличия в характеристиках дает нам все основания для применения данного метода.
В случае невозможности - обосновываем невозможность применения и переходим к другим методам.
2. Метод цены перепродажи
Применение данного метода возможно и уместно в схемах импорта товаров (услуг) в рамках КО с последующей продажей в рамках не КО. Зависимый показатель - себестоимость проданных товаров (услуг) и применяемый показатель рентабельности - валовая рентабельность продаж.
Для данного метода сопоставимость на уровне характеристик товаров (услуг) уже не играет ключевую роль, зато определяющим является функциональный анализ сторон, условия договоров и бизнес-стратегии. Применение данного метода (как и метода "расходы плюс") является приоритетным в случае невозможности применения первого метода.
Пример. Импорт значительного количества и наименований оргтехники у производителя в рамках КО и их последующая продажа в Украине.
Источники информации - внутренние сопоставимые операции или информация о сопоставимых юридических лицах (пп. 39.3.2.8 НКУ).
3. Метод "расходы плюс"
Экономически целесообразный в отношении экспортных операций для производителей товаров (услуг). Зависимый показатель - стоимость продажи товаров (услуг) и применяемый показатель рентабельности - валовая рентабельность себестоимости.
Аналогично методу "цена перепродажи" сопоставимость на уровне характеристик товаров (услуг) не играет ключевую роль, фокусируемся в первую очередь на всех других факторах сопоставимости: ФАР-анализ, условия договоров и бизнес-стратегии.
Пример. Экспорт дверей собственного производства с разными комплектациями и моделями в рамках КО.
Источники информации - внутренние сопоставимые операции или информация о сопоставимых юридических лицах (пп. 39.3.2.8 НКУ).
4. Метод чистой прибыли
Давайте начнем с примера. Компания приобретает материалы и комплектующие для собственного производства в рамках КО. Значительное количество таких товаров, как и их последующее использование в производстве продукции, усложняет (а очень может быть, делает невозможным) использование первого метода и метода цены перепродажи. В таком случае следует изучать чистую рентабельность, которая агрегирует все функции, риски и активы в рамках такой КО. Поэтому единственный путь - анализировать такую чистую рентабельность (к слову, как по продажам, так и по расходам) в отношении сопоставимых юридических лиц с учетом ограничений пп. 39.3.2.8 НКУ.
В последующих материалах попробуем применить требования Порядков и подробнее остановиться на сырьевых товарах. Поэтому продолжение следует...
ПРАВОВОЙ ГЛОССАРИЙ
1. НКУ - Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
2. Порядки - Порядки установления соответствия условий контролируемой операции относительно сырьевых товаров принципу "вытянутой руки", утвержденные приказом Минфина от 18.01.2022 г. № 19.
Автор
Сергей Полищук,
к.е.н., Dipifr (АССА), аудитор,
управляющий партнер АФ "Наша Бухгалтерия"
Хотите получать первыми аналитику по актуальным вопросам бухучета, - подписывайтесь на издание БУХГАЛТЕР&ЗАКОН в составе решения LIGA360. Выбирайте тариф по ссылке.
