Товарный кредит: налоговый и бухгалтерский учет

«Финансовый кризис служит для того, чтобы показать, насколько мало у тебя было денег» - выражение, конечно же, ироничное, но доля истины в нем есть. Ведь именно в период финансовых кризисов резко ощущается нехватка средств, и вот тогда придется кстати среди прочего механизм товарного кредита. Покупатель товара получает возможность отсрочить или рассрочить оплату за товар, а продавец - компенсировать несвоевременное получение денег и потенциальное увеличение цены товара из-за влияния инфляционных процессов за счет полученных от покупателя процентов. Рассмотрим правовые аспекты товарного кредита и опишем особенности бухгалтерского и налогового учета

Товарный кредит в гражданском законодательстве

Заметим, что в гражданском законодательстве отсутствует понятие «товарный кредит». Однако в ст.ст. 694, 695, 697 ГКУ прописаны особенности договора купли-продажи товара в кредит, а именно:

· товар можно продавать в кредит с отсрочкой платежа (покупатель рассчитывается полной суммой через определенное время) или с рассрочкой платежа (покупатель рассчитывается частями в течение определенного периода);

· согласно ч. 1 ст. 334 ГКУ, право собственности у приобретателя имущества по договору возникает с момента передачи имущества, если иное не установлено договором или законом; вместе с тем в соответствии с ч. 1 ст. 697 ГКУ договором может быть установлено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара или наступления иных обстоятельств. В последнем случае к покупателю не переходит право собственности распоряжаться товаром, если другое не установлено договором, законом или не следует из предназначения и свойств товара;

· с момента передачи товара, проданного в кредит, и до его оплаты продавцу принадлежит право залога на данный товар, т.е. у покупателя ограничено право распоряжаться товаром: например, передавать его в пользование покупатель может только с согласия продавца-залогополучателя (ст. 586 ГКУ);

· товар продают в кредит по ценам, действующим на день продажи; изменение цены на товар, проданный в кредит, не является основанием для проведения перерасчета, если иное не установлено договором или законом;

· договором купли-продажи может быть предусмотрена обязанность покупателя уплачивать проценты на сумму, соответствующую цене товара, проданного в кредит, начиная со дня передачи товара продавцом;

Заметим

Процентная ставка может быть фиксированной или изменяемой, тип процентной ставки определяется договором (ст. 1056¹ ГКУ).

· если покупатель просрочил оплату товара, согласно ст. 536 ГКУ на просроченную сумму начисляют проценты со дня, когда товар должен был быть оплачен, до дня его фактической оплаты;

· также в случае, если покупатель просрочил оплату товара, проданного в кредит, продавец имеет право требовать возврат неоплаченного товара, а согласно договору о рассрочке платежа - если покупатель не осуществил очередной платеж в установленный договором срок, продавец также может истребовать возврат проданного товара. Продавец вправе требовать от покупателя возврат товара и при ненаступлении обстоятельств, при которых право собственности на товар должно было перейти к покупателю.

Все вышеперечисленные правовые основания заключения и исполнения договора купли-продажи товара в кредит раскрывают содержание хозяйственных операций для дальнейшего ведения их бухгалтерского и налогового учета.

Налоговый учет

НДС

Согласно п. 185.1 НКУ, объектом обложения НДС являются операции налогоплательщиков по поставке товаров, место поставки которых находится на таможенной территории Украины в соответствии со ст. 186 НКУ, в т.ч. операции по передаче права собственности на товары, которые передаются на условиях товарного кредита.

На заметку

Товарный кредит - это товары (работы, услуги), которые передаются резидентом или нерезидентом в собственность юридических или физических лиц на условиях договора, предусматривающего отсрочку окончательных расчетов на определенный срок и под процент.

При этом товарный кредит предусматривает передачу права собственности на товары (работы, услуги) покупателю (заказчику) в момент подписания договора или в момент физического получения товаров (работ, услуг) таким покупателем (заказчиком), независимо от времени погашения задолженности

(пп. 14.1.245 НКУ)

Поскольку по договору товарного кредита первым событием является отгрузка продавцом (получение покупателем) товара, именно на эту дату возникают налоговые обязательства по НДС у продавца (п. 187.1 НКУ) и налоговый кредит - у покупателя (п. 198.2 НКУ).

База налогообложения операций по поставке товаров (в т.ч. по договору товарного кредита) определяется исходя из их договорной стоимости (при осуществлении контролируемых операций - не ниже обычных цен) с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме исключений, указанных в п. 188.1 НКУ).

Но при этом база налогообложения не может быть ниже:

· цены приобретения товаров;

· обычных цен - для самостоятельно изготовленных товаров;

· балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции - для необоротных активов (при отсутствии учета необоротных активов - исходя из обычной цены).

В состав договорной (контрактной) стоимости включаются какие-либо суммы денежных средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров/услуг.

К договорной (контрактной) стоимости не относятся суммы неустойки (штрафов и/или пени), 3% годовых и инфляционные, полученные налогоплательщиком в результате невыполнения или ненадлежащего выполнения договорных обязательств.

Кроме того, базой для обложения НДС являются также проценты, предусмотренные условиями договора товарного кредита. Проценты облагаются, поскольку они являются платой продавцу за предоставленную им услугу по отсрочке платежей за товар, полученный покупателем.

Вместе с тем датой увеличения налоговых обязательств в части процентов по товарному кредиту считается дата их начисления согласно условиям соответствующего договора - п. 187.3 НКУ.

Налог на прибыль

Как известно, объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, определяемая путем корректировки бухгалтерского финрезультата до налогообложения на разницы, предусмотренные положениями НКУ. При этом малодоходные налогоплательщики (годовой бухдоход - менее 20 млн грн) могут и не осуществлять корректировку финрезультата (пп. 134.1.1 НКУ).

Хотя, стоит отметить, что касается поставки/приобретения товаров на условиях товарного кредита, НКУ не предусмотрены корректировки финрезультата. Соответственно, объект обложения налогом на прибыль в части данных операций определяется по правилам бухучета при формировании финрезультата.

Впрочем, при выполнении определенных условий у покупателя (плательщика налога на прибыль) все же может возникнуть необходимость в корректировке бухгалтерского финрезультата до налогообложения. Возможно это в случаях, когда товарный кредит получен от нерезидента - связанного лица. Тогда при определенных условиях будет действовать процентная разница, предусмотренная п. 140.2, п. 140.3 НКУ. Подробнее о ее применении см. в материале «Разница по процентам: как исчислять налог на прибыль за I квартал 2016 года» газеты № 63/2016.

Кроме того, если проценты по товарному кредиту выплачиваются нерезиденту, то данный доход нерезидента следует облагать налогом на репатриацию в соответствии с пп. 141.4.1 НКУ. Подробнее см. материал «Налог на репатриацию: кто уплачивает» газеты № 167/2017…