Как уплата нерезидентом корпоративного налога влияет на 30-процентную разницу

(комментарий к ИНК от 21.05.2018 г. № 2240/6/99-99-15-02-02-15/ІПК)

Суть вопроса. Прежде всего напомним: с 01.01.2018 расширен круг нерезидентов, при покупке товаров, работ, услуг у которых предприятию грозит разница, увеличивающая бухфинрезультат на 30% стоимости приобретения (пп. 140.5.4 НКУ). Безусловно, данная разница актуальна для плательщиков налога на прибыль, использующих разницы, прописанные в р. ІІІ (поскольку бухдоход за год превышает 20 млн грн или же не дотянул до этой суммы, но предприятие не отказалось от разниц) (пп. 134.1.1 НКУ).

Так, к перечню "низконалоговых" стран (он утвержден Распоряжением КМУ от 27.12.2017 г. № 1045) добавили еще и перечень "низконалоговых" организационно-правовых форм нерезидентов, не уплачивающих налог на прибыль (корпоративный налог), в частности, налог с доходов, полученных за пределами государства регистрации таких нерезидентов, и/или не являющихся налоговыми резидентами государства, в котором они зарегистрированы как юридические лица (данный перечень утвержден постановлением КМУ от 04.07.2017 г. № 480, далее - Перечень № 480).

При этом если операция контролируемая, 30-процентная разница не действует.

Вопрос: если операция не контролируемая и организационно-правовая форма нерезидента попала в перечень "низконалоговых" (т.е. в Перечень № 480), можно ли не применять разницу в 30%, если нерезидент уплачивает налог на прибыль (корпоративный налог)?

Подход налоговиков. Не нужно применять 30-процентную разницу, если покупаете товары у нерезидента, организационно-правовая форма которого - из перечня "низконалоговых" (т.е. из Перечня № 480), но он в отчетном году уплачивает налог на прибыль (корпоративный налог).

Цитируем:

"… операции по приобретению товаров, в том числе необоротных активов, работ и услуг у нерезидента, организационно-правовая форма которого включена в перечень, утвержденный Кабинетом Министров Украины согласно пп. "г" пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодекса, но в отчетном году таким нерезидентом уплачивался налог на прибыль (корпоративный налог), при отсутствии критериев, определенных подпунктами "а" - "в" пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодекса, признаются неконтролируемыми, и налогоплательщик не формирует разницу согласно требованиям пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодекса".

Комментарий редакции. Вывод контролеров абсолютно правильный. Действительно, если нерезидент из Перечня № 480 уплачивает налог на прибыль (корпоративный налог), то, покупая у него товары (работы, услуги), не нужно будет увеличивать бухфинрезультат на 30% их стоимости согласно пп. 140.5.4 НКУ. Подчеркиваем: данное исключение касается именно нерезидентов с организационно-правовой формой из Перечня № 480, и не применим к "низконалоговым" нерезидентам из Перечня № 1045. Но сначала проанализируем основания применения 30-процентной разницы по покупкам у нерезидентов с организационно-правовой формой из Перечня № 480. Ведь для ее действия должны выполняться одновременно ряд условий.

Условие 1. Предприятие - плательщик налога на прибыль применяет разницы с р. ІІІ НКУ. Если предприятие отказалось от разниц, поскольку бухдоход не превышает 20 млн грн, то и 30-процентную разницу с пп. 140.5.4 НКУ оно не применяет.

Условие 2. Предприятие покупает товары (работы, услуги) у нерезидента, организационно-правовая форма которого внесена в Перечень согласно пп. "г" пп. 39.2.1.1 НКУ (сейчас - в Перечень № 480).

Условие 3. Операция не контролируемая. Если операция попала под контролируемые согласно ст. 39 НКУ - 30-процентная разница не действует.

Условие 4. Данный нерезидент из Перечня № 480 не уплачивает налог на прибыль (корпоративный налог), в т.ч. налог с доходов, полученных за пределами государства регистрации такого нерезидента, и/или не является налоговым резидентом государства, в котором он зарегистрирован как юрлицо.

Таким образом, если одно из условий не выполняется - разница действовать не будет (обращаем внимание, что речь идет о Перечне № 480, а не Перечне № 1045).

Правда, есть ряд вопросов, с которыми стоит разобраться.

Об отчетном периоде, в котором происходила уплата нерезидентом налога на прибыль или налога на доходы из-за рубежа

К сожалению, в пп. 140.5.4, описывающем 30-процентную разницу, об этом не упоминается. Мы считаем, что необходимо анализировать, в отчетном году нерезидент уплачивал налог на прибыль или налог на репатриацию. Ключевое слово "уплачивал", т.е. значимым является не статус плательщика налога на прибыль, а именно факт уплаты (не важно, за какой период или в какой сумме).

Подобный вывод контролеров указан и в письме ГФСУ от 14.08.2017 г. № 21674/7/99-99-14-01-02-17:

"…хозяйственные операции с нерезидентом, организационно-правовая форма которого включена в Перечень, будут признаваться неконтролируемыми, в случае уплаты нерезидентом налога на прибыль (корпоративного налога) в отчетном календарном году, в котором проводились указанные хозяйственные операции".

Да и на местном уровне звучали подобные выводы (см. в частности, новостьтерриториального органа ГФС в Днепропетровской области).

Рассмотрим относительно этого конкретную ситуацию.

Ситуация

Предприятие - плательщик налога на прибыль, использующее разницы с р. ІІІ, в январе 2018 года, приобрело товары у нерезидента - компании из Дании. Отметим, что операция не контролируемая. Организационно-правовая форма нерезидента - партнерство с ограниченной ответственностью (Limited Partnership), и она внесена в Перечень № 480. На момент приобретения товаров не известно, уплачивал ли нерезидент в 2018 году налог на прибыль или налог на репатриацию. Не был известен этот факт и на дату представления декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2018 года. Следовательно, по результатам данного отчетного периода необходимо увеличить бухфинрезультат до налогообложения на 30% стоимости приобретенных товаров у этого нерезидента.

Скажем, в мае 2018 года стало известно, что нерезидент уплатил корпоративный налог на прибыль в 2018 году. Посему, представляя отчетность за полугодие 2018 года, предприятие, бесспорно, может не применять 30% разницу по приобретениям у него (в частности, и по товарам, купленным в январе 2018 года).

Конечно, идеальный вариант, если бы 30-процентная разница была "годовой", т.е. вопрос о ее применении решался бы по результатам года, а не в квартальных декларациях. Но, к сожалению, ни о чем подобном в НКУ не сказано.

Таким образом, если на дату представления квартальных деклараций у предприятия нет данных, чтобы с уверенностью говорить, что 30-процентная разница не действует, придется ее применять.