В моей многолетней практике было несколько случаев, когда приходилось обсуждать с аудиторами проблему учета операций предоставления работникам льготных займов. Улаживание споров между бухгалтерами и аудиторами - это всегда непростое дело. Тем более что единогласия в вопросе бухучета льготных займов не было никогда. Поэтому результаты недавних исследований, проведенных Комитетом по толкованиям МСФО, оказались для меня интересными.
В марте 2023 года аналитики Комитета по толкованиям МСФО (IFRS IC) предоставили членам Комитета к рассмотрению свой доклад по двум вопросам, поступившим в адрес данного органа. Вопросы касались особенностей учета некоторых преференций, предоставляемых предприятиями своим работникам. Первый вопрос описывал схему, в которой предприятие предоставляло работнику жилье, а работник постепенно отчислениями из зарплаты выплачивал его стоимость предприятию. После выплаты всей стоимости жилья право собственности переходило работнику. Второй вопрос описывал схему, в которой предприятие предоставляло работнику льготный (как правило, беспроцентный) заем для покупки жилья, а работник постепенно выплачивал предприятию этот заем отчислениями из зарплаты. В запросе были приведены разные рассуждения, касающиеся выбора адекватной модели учета указанных операций, и содержалась просьба к Комитету разъяснить ситуацию.
Аналитики Комитета уведомили об этом запросе фондовых регуляторов, Международный форум бухгалтерских стандартизаторов, а также крупные бухгалтерские фирмы. Это было сделано для того, чтобы выяснить, насколько распространенные указанные операции и насколько они существенны. Данная процедура должна помочь аналитикам сделать вывод, следует ли запускать основной процесс толкования требований МСФО.
Результат опроса был неутешителен для отправившего запрос. Большинство опрошенных экспертов высказали сомнения в отношении распространенности и/или существенности соответствующих операций. Таким образом, аналитики IFRS IC предложили Комитету не включать рассмотрение двух "жилищных" вопросов в повестку дня.
Между тем в процессе опроса были раскрыты некоторые интересные факты. Особенно меня заинтересовали отзывы, касавшиеся второго вопроса.
Опрос показал, что предоставление льготных займов работникам практикуется в странах Азии-Океании, а также в Южной Африке и Саудовской Аравии. В Европе такие операции более характерны для банковского сектора.
Те эксперты, которые высказались относительно механики учета, отметили, что они не наблюдали особо сильного разнообразия в применении бухгалтерской методологии, и общий алгоритм учета на практике, как правило, следующий:
1. Заем учитывается как финансовый актив в рамках сферы применения МСФО 9 "Финансовые инструменты". Первоначально оценивается по справедливой стоимости. Затем оценивается по амортизированной стоимости и подлежит проверке на уменьшение полезности.
2. Разница между справедливой стоимостью и номинальной суммой займа признается как предоплаченное вознаграждение работника (т. е. дисконт по сути капитализируется) и амортизируется в течение меньшего из следующих сроков: (i) ожидаемый срок занятости работника и (ii) срок займа.
3. Если работник увольняется до полного погашения кредита, остаток предоплаченных выплат работнику списывается на расходы безотлагательно.
Аналитики констатируют, что на практике наблюдаются отличия в отношении классификации расходов, возникающих вследствие амортизации дисконта: одни компании отражают эти суммы как уменьшение процентных доходов, возникающих в результате дооценки дебиторского долга, а другие компании отдают предпочтение отражению указанных сумм в качестве расходов на оплату труда.
Важно, что анализ экспертов IFRS IC подтвердил практичность той схемы учета операции, которую и ранее пропагандировали крупные аудиторские авторитеты. Скажем, специалисты KPMG в своих комментариях МСФО предоставляли следующие советы:
"Займы, предоставленные работникам под проценты ниже рыночных ставок, обычно являются краткосрочными вознаграждениями работникам. В МСФО отсутствуют прямые указания в отношении порядка учета таких займов, предоставленных работникам под сниженные проценты. <…> По нашему мнению, любая разница между справедливой стоимостью такого займа и фактически предоставленной суммой является вознаграждением работнику. <…> Если льготные условия займа не ставятся в зависимость от продолжения трудовых отношений с предприятием, то, по нашему мнению, следует исходить из опровержимого допущения о том, что предоставленная льгота по процентам связана с услугами работника в прошлых периодах, и соответствующие затраты следует немедленно признавать в составе прибыли или убытка. Если предоставленная работнику льгота связана с услугами, которые он будет оказывать в будущих периодах - например, право на льготу по процентам будет утрачено в случае увольнения работника или эта льгота представляет собой премию за будущие услуги в рамках трудовых отношений, то, по нашему мнению, сумму дисконта можно рассматривать как предоплату и относить на расходы в том периоде, в котором оказываются соответствующие услуги. Если эти будущие услуги будут оказываться на протяжении более 12 месяцев, то вся сумма льготы считается долгосрочным вознаграждением работнику".
1 МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по Международным стандартам финансовой отчетности. 2017/2018: в 4 ч./Пер. с англ.-14-е изд.-М.:ИПЦ "Маска", 2018, ч. 2, с. 1509-1510.
Рассматривая эту ситуацию, невозможно не обратить внимания на интересное наблюдение, содержащееся в п. 27 докладной записки Комитета по интерпретациям. Согласно этому документу один из фондовых регуляторов сообщил, что на практике применяется и другая схема учета: заем учитывается не по дисконтированной, а по номинальной стоимости (face value). Объяснение такой политики простое: "льготные проценты ставки являются обычной рыночной практикой для займов работникам".
Обоснование, откровенно говоря, не весьма убедительное, и поэтому мы бы обратили внимание читателя на еще одно замечание аудиторов KPMG, которое они сделали, вероятно, именно для подобных случаев:
"Мы считаем, что займы, которые были предоставлены работникам по ставке процента ниже рыночной предприятием, основной деятельностью которого является кредитование (например, банком), также должны первоначально оцениваться по справедливой стоимости".
2 Там же - с. 1509.
Таким образом, избежать дисконтирования в нашей ситуации вряд ли удастся. Тем более что при нынешних обстоятельствах даже краткосрочные займы выдаются на рынке под огромнейшие проценты. А это значит, что разница между справедливой и номинальной стоимостью льготного займа, как правило, будет существенной.
Читайте все бухгалтерские издания LIGA ZAKON на платформе LIGA360. Меньше времени на поиск - больше информации и аналитики. Выбирай выгодный тариф по ссылке.
Автор
Иван Чалый,
кандидат экономических наук
___________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2023
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
