Дропшиппинг: особенности торговли у ФЛП

Наиболее популярной схема с дропшиппингом стала среди ФЛП второй группы. Это объясняется тем, что сумма единого налога на второй группе одна из наиболее низких, а учет наиболее простой. При этом здесь имеются и подводные камни, которые приводят к негативным последствиям, каким именно - расскажем в статье.

Может ли дропшиппер быть плательщиком единого налога второй группы

Напомним, что по нормам пп. 2 п. 291.4 НКУ ко второй группе относятся физические лица - предприниматели (ФЛП), осуществляющие хозяйственную деятельность по предоставлению услуг, в том числе бытовых, плательщикам единого налога и/или населению, производство и/или продажу товаров, деятельность в сфере ресторанного хозяйства, при условии, что в течение календарного года они отвечают совокупности следующих критериев:

• не используют работу наемных лиц или количество лиц, состоящих с ними в трудовых отношениях, одновременно не превышает 10 лиц;

• объем дохода не превышает 834 размеров минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года (в 2024 году - 5921400 грн).

Не могут быть плательщиками единого налога второй группы физические лица - предприниматели, предоставляющие посреднические услуги по купле, продаже, аренде и оценке недвижимого имущества (группа 68.31 КВЭД ДК 009:2010), услуги по предоставлению доступа к сети Интернет, а также осуществляющие деятельность по изготовлению, поставке, продаже (реализации) ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней. Такие физические лица - предприниматели относятся исключительно к третьей группе плательщиков единого налога, если отвечают требованиям, установленным для такой группы.

Для второй группы плательщиков единого налога согласно п. 293.2 НКУ сельские, поселковые, городские советы устанавливают фиксированные ставки единого налога в расчете на календарный месяц - не более 20 % размера минимальной заработной платы (на данный момент не больше 1600 грн). Поскольку ставка единого налога не зависит от суммы полученного дохода за проданный товар / предоставленную услугу, это выгодно ФЛП.

Но! Необходимо учесть, что плательщики единого налога второй группы могут предоставлять услуги исключительно плательщикам единого налога и/или населению. А в схемах с дропшиппингом наиболее популярными являются посреднические договоры на продажу товара (комиссии, агентский договор), которые дропшиппер-посредник заключает с производителем (оптовым продавцом). Подробнее об этом можно узнать из статьи "Дропшиппинг: правовые аспекты". И по таким договорам дропшиппер предоставляет именно услуги производителю (оптовому продавцу).

Поэтому дропшиппер при применении договоров комиссии (агентского договора) на продажу товара с комитентом (принципалом), который не является плательщиком единого налога, не может находиться на второй группе плательщиков единого налога. Он может выбрать исключительно третью группу единого налога.

Как выйти из данной ситуации? Можно заключать посреднические договоры на покупку товара с физическими лицами - покупателями. В таком случае посреднические услуги будут предоставляться именно населению, и условия пребывания во второй группе плательщиков единого налога нарушаться не будут. Минус такой схемы состоит в том, что дропшиппер по ней фактически вынужден показать свою наценку. Поскольку он обязан купить товар по той цене, которую ему оплатил покупатель (комитент, принципал), то есть по оптовой цене производителя (оптового продавца). А посредническое вознаграждение, выплачиваемое ему отдельно покупателем, составляет наценку дропшиппера. Соответственно, в документах, предоставляемых покупателю, отдельно будет указана оптовая цена за товар и посредническое вознаграждение за товар. Вряд ли это устроит дропшиппера-ФЛП.

Еще один распространенный на практике вариант - это заключение ФЛП двух договоров купли-продажи товара:

1) договор купли-продажи товара с розничным покупателем (по цене дропшиппера, то есть с наценкой);

2) договор купли-продажи товара с производителем (оптовым продавцом) по оптовой цене без наценки дропшиппера.

Главный минус данной схемы в том, что документы на отгрузку товара производитель (оптовый продавец) может составить только на дропшиппера, при этом в документах будет указано именно оптовая (меньшая) цена. Дропшиппер не может составить документы на отгрузку товара, поскольку он такую операцию не осуществляет. И даже если бы дропшиппер составил такой документ, в котором бы поручил отгрузить товар со склада оптового продавца (производителя) розничному покупателю, он фактически не сможет приложить такой документ к товару, так как не производит отправку.

Следовательно, по методу от обратного остается схема с продажей товара по посредническому договору на продажу (договор комиссии, агентский договор), который ФЛП на второй группе может заключить исключительно с комитентом (принципалом), плательщиком единого налога.

Применяется ли РРО/ПРРО

Если ФЛП-дропшиппер получает средства от розничных покупателей с применением эквайринга, он обязан применять регистратор расчетных операций (РРО) или программный РРО (ПРРО). Ведь по нормам п. 1 ст. 3 Закона № 265 субъекты хозяйствования, осуществляющие расчетные операции в наличной и/или в безналичной форме (с применением электронных платежных средств, платежных чеков, жетонов и т. п.) при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг, а также операции по приему наличных для осуществления платежной операции, обязаны проводить расчетные операции на полную сумму покупки (предоставления услуги) через зарегистрированные, опломбированные в установленном порядке и переведенные в фискальный режим работы РРО или через зарегистрированный фискальным сервером контролирующего органа ПРРО с созданием в бумажной и/или электронной форме соответствующих расчетных документов, подтверждающих выполнение расчетных операций, или в случаях, предусмотренных данным Законом, с применением зарегистрированных в установленном порядке расчетных книжек.

Исключение из этого правила составляют ситуации, перечисленные в ст. 9 Закона № 265. Для рассматриваемой ситуации наиболее подходящими представляются нормы:

- п. 2 ст. 9 Закона № 265, согласно которым РРО/ПРРО и расчетные книжки не применяются при осуществлении банковских операций;

- п. 6 ст. 9 Закона № 265, по которым РРО/ПРРО и расчетные книжки не применяются при продаже товаров (предоставлении услуг) плательщиками единого налога (физическими лицами - предпринимателями), не применяющими РРО/ПРРО согласно НКУ. При этом на данный момент РРО/ПРРО не применяются исключительно плательщиками единого налога первой группы (п. 296.10 НКУ);

- п. 14 ст. 9 Закона № 265, согласно которым РРО/ПРРО и расчетные книжки не применяются при осуществлении расчетов за услуги в случае проведения таких расчетов исключительно с помощью банковских систем дистанционного обслуживания и/или сервисов перевода средств.

Как видим, обычно операции по дропшиппингу у ФЛП под указанные исключения не попадают, поскольку дропшипперы осуществляют прием оплаты от покупателя с применением эквайринга. А в случае получения оплаты с использованием эквайринга (платежных карт) РРО/ПРРО применять необходимо, на что обращают внимание и налоговики (см., например, ИНК ГНСУ от 23.02.2024 г. № 933/ІПК/99-00-07-04-01ІПК, от 13.03.2024 г. № 1300/ІПК/99-00-07-04-01ІПК, от 13.03.2024 г. № 1306/ІПК/99-00-07-04-01ІПК).

Налоговики разрешают не применять РРО/ПРРО в случаях, когда субъект хозяйствования предоставляет покупателю для оплаты за товар реквизиты своего текущего счета в формате IBAN Registry:2009, NEQ, ДСТУ-Н 7167:2010, и покупатель самостоятельно осуществляет оплату с их использованием (путем перевода средств заказчиками с текущего счета на текущий счет через учреждение банка или путем внесения средств через кассу банка, а также в случае проведения расчетов в кассе банка через платежный терминал и/или ПТКС, принадлежащий банку). Поэтому и при перечислении средств производителю (оптовому продавцу) с применением банковских счетов РРО/ПРРО применять не нужно (см. об этом подробнее статью "Дропшиппинг: необходимые документы").

Какие документы должен предоставить ФЛП

Если ФЛП-дропшиппер применял при получении оплаты от покупателя РРО/ПРРО, чек РРО необходимо вложить в отправление вместе с товаром, а чек ПРРО - направить покупателю. Следовательно, при применении РРО дропшиппер обязан передать бумажный чек на товар производителю (оптовому продавцу).

Поэтому для сторон более выгодным представляется вариант, когда либо дропшиппер принимает оплату с применением текущего счета в формате IBAN (без эквайринга), либо оплата перечисляется непосредственно производителю (оптовому продавцу), либо применяется ПРРО с передачей чека розничному покупателю в электронном виде.

Производитель (оптовый продавец) вместе с товаром также должен предоставить документ, подтверждающий факт отгрузки товара (ТТН, расходная накладная), и документы на товар (паспорт, гарантия и т. п.).

Если же ФЛП является плательщиком НДС, то при получении средств от розничного покупателя он должен составить еще и налоговую накладную, которая подлежит регистрации в Едином реестре налоговых накладных (см. об этом статью "Дропшиппинг: налоговый учет").

Необходимо ли ФЛП вести учет запасов

В схемах дропшиппинга товары отгружает производитель (оптовый продавец), поэтому у ФЛП-дропшиппера на складе их нет. И здесь возникает вопрос: должны ли ФЛП, в частности плательщики ЕН второй - четвертой групп, вести учет товарных запасов при предоставлении исключительно услуг, в том числе посреднических (дропшиппинга)? На данный вопрос налоговики предоставили ответ в разъяснении из категории 109.02 раздела "Запитання - відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua).

В консультации налоговики отметили, что Порядок № 496 определяет правила ведения учета товарных запасов и распространяется на физических лиц - предпринимателей, в том числе плательщиков единого налога (далее - ФЛП), которые согласно Закону № 265 обязаны вести учет товарных запасов и осуществлять продажу исключительно тех товаров, которые отражены в таком учете, а также лиц, фактически осуществляющих продажу товаров (предоставление услуг) и/или расчетные операции в месте продажи (хозяйственном объекте) такого ФЛП.

Пункт 2 разд. I Порядка № 496 определяет, что место продажи (хозяйственный объект) - стационарный или любой передвижной объект, в том числе транспортное средство, часть передвижного или стационарного объекта, в том числе транспортного средства, где осуществляются расчетные операции при продаже товаров (предоставлении услуг).

Товарные запасы - совокупность товаров, удерживаемых ФЛП для дальнейшей продажи (предоставления услуг).

Пункт 1 разд. II Порядка № 496 устанавливает, что учет товарных запасов осуществляется ФЛП путем постоянного внесения в Форму ведения учета товарных запасов (далее - Форма учета) информации о поступлении и выбытии товаров на основании первичных документов, являющихся неотъемлемой частью такого учета.

Первичные документы, на основании которых были внесены записи в Форму учета, являются обязательными приложениями к такой форме. Внесение данных в Форму учета относительно поступления товаров на основании первичных документов осуществляется до начала их реализации.

Согласно п. 17 ст. 1 Закона № 1023 услуга - это деятельность исполнителя по предоставлению (передаче) потребителю определенного оговоренного договором материального или нематериального блага, которая осуществляется по индивидуальному заказу потребителя для удовлетворения его личных нужд.

Таким образом, ФЛП, предоставляющие исключительно услуги, в том числе посреднические (дропшиппинг), с целью реализации которых используются товарные запасы, включаемые в стоимость таких услуг (в том числе сырье, материалы, запасные части, полуфабрикаты собственного производства на складах комплектующих и т. п.), обязаны вести учет товарных запасов по Форме учета с отражением информации об их поступлении и выбытии.

В то же время если ФЛП при предоставлении услуг не используют товарные запасы, то обязанность по ведению учета товарных запасов у таких ФЛП не возникает.

Следовательно, если собственные запасы (товары) у ФЛП отсутствуют, то и учет запасов он вести не обязан.

Отметим также, что согласно нормам п. 292.4 НКУ при предоставлении услуг, выполнении работ по договорам поручения, комиссии, транспортной экспедиции или по агентским договорам доходом считается сумма полученного вознаграждения поверенного (агента). Исходя из этого, дропшиппер (комиссионер, агент) включает в доход только сумму своего посреднического вознаграждения. Соответственно, и в Книге доходов, которую ФЛП ведет в произвольной форме, товары, принадлежащие производителю (оптовому продавцу), не отражаются. В такой Книге отражается только вознаграждение за посреднические услуги дропшиппера.

ПРАВОВОЙ ГЛОССАРИЙ

1. НКУ - Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Закон № 265 - Закон Украины "О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг" от 06.07.95 г. № 265/95-ВР.

3. Закон № 1023 - Закон Украины "О защите прав потребителей" от 12.05.91 г. № 1023-XII.

4. Порядок № 496 - Порядок ведения учета товарных запасов для физических лиц - предпринимателей, в том числе плательщиков единого налога, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 03.09.2021 г. № 496.

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2024

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Автор

Нина Дьяконова

консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению