Выделение предприятий: правовые и организационные моменты

Правовые аспекты

Согласно ч. 1 ст. 109 ГКУ выделением считается переход по разделительному балансу части имущества, прав и обязанностей юридического лица к одному или нескольким создаваемым новым юридическим лицам.

При принятии решения о процедуре выделения нужно обратить внимание на следующее.

1. Старое юридическое лицо, из которого выделяется новое юрлицо, не закрывается и продолжает действовать, только в "усеченной" части (с активами и пассивами, которые не были переданы новому юрлицу). В этом состоит отличие выделения от разделения, в последнем старое предприятие закрывается.

2. Выделить можно только юридическое лицо (как одно, так и несколько). При этом следует обратить внимание на законодательные ограничения в данной сфере. В частности, в соответствии с ч. 1 ст. 86 Закона № 514 из АО может выделиться только АО.

В то же время законодатели допускают выделение АО из предпринимательского общества. В частности, в п. 6 разд. ІІ Порядка № 520 описана процедура эмиссии акций АО, создаваемого в результате выделения из предпринимательского общества. А последними согласно ч. 1 ст. 84 ГКУ считаются общества, которые осуществляют предпринимательскую деятельность с целью получения прибыли и последующего ее распределения между участниками и могут быть созданы только как хозяйственные общества (полное общество, коммандитное общество, общество с ограниченной или дополнительной ответственностью, акционерное общество) или производственные кооперативы.

Однако процедура выделения в АО имеет особенности, которые заслуживают отдельного рассмотрения.

3. Новое юрлицо может использовать другую систему налогообложения, чем старое, поскольку это нормативными актами не запрещено.

4. При выделении учредителям (акционерам) передаются права нового предприятия в той же доле, которые им принадлежали в старом предприятии.

Например, если в старом ООО доли принадлежали учредителю Петрову в размере 40 %, а учредителю Сидорову - в размере 60 %, то в новом ООО по умолчанию доли принадлежат упомянутым учредителям в этой же пропорции.

Между тем иногда удобно "разделить" права учредителей, для чего используется процедура обмена или выкупа долей. Скажем, Петров может осуществить обмен долями с Сидоровым: 40 % доли в старом ООО, принадлежащих Петрову, можно обменять на 60 % доли в новом ООО, принадлежащих Сидорову. Тогда в старом ООО 100 % уставного капитала будут принадлежать Сидорову, а в новом ООО 100 % уставного капитала - Петрову.

Для того чтобы обмен был "эквивалентным" и не приводил к дополнительной налоговой нагрузке в части налога на доходы физических лиц у учредителей, нужно рассчитать стоимость доли учредителя в каждом юрлице исходя из стоимости чистых активов.

5. По нормам гражданского законодательства выделение не считается реорганизацией предприятий (ч. 1 ст. 104 ГКУ). В ГКУ используется подход, предусматривающий, что при реорганизации юридических лиц имущество, права и обязанности переходят к правопреемникам (слияние, присоединение, разделение, преобразование). То есть предполагается, что реорганизуемое предприятие прекращает свою деятельность.

А при выделении предприятие, из которого было осуществлено выделение (реорганизуемое предприятие), продолжает свою деятельность при уменьшенном объеме активов и пассивов. Причем по разделительному балансу часть имущества, прав и обязанностей юридического лица передается именно новому юридическому лицу, а не собственникам (учредителям) предприятия. Поэтому такая операция не может рассматриваться как взнос в уставный капитал, поскольку новому предприятию по разделительному балансу наряду с имуществом и обязательствами передается уже сформированный уставный капитал реорганизуемого предприятия. Это хорошо видно из бухгалтерского учета, где новое предприятие формирует вступительный баланс, в котором на основе разделительного баланса одновременно отражаются активы и пассивы, включая уставный капитал (см. статью "Выделение предприятий: бухгалтерский и налоговый учет").

В то же время с позиции налогового законодательства выделение является одной из форм реорганизации налогоплательщика (п. 98.1 НКУ).

Так, в пп. 98.1.4 НКУ под выделением из налогоплательщика других налогоплательщиков понимается передача части имущества реорганизуемого налогоплательщика в уставные фонды других налогоплательщиков в обмен на их корпоративные права, в результате чего не происходит ликвидации реорганизуемого налогоплательщика. Однако очевидно, что реорганизуемое предприятие при выделении не получает корпоративных прав нового предприятия. Соответственно, можно говорить о том, что указанное определение сформулировано некорректно.

К слову, это не единственный огрех законодателя. Например, в НКУ употребляется как термин "виділення", так и термин "виділ", которые воспринимаются как равнозначные. Например, в пп. 291.4.3 НКУ используются оба термина.

6. По нормам ч. 3 ст. 109 ГКУ юридическое лицо, образовавшееся в результате выделения, несет субсидиарную ответственность по обязательствам юридического лица, из которого было осуществлено выделение, которые согласно разделительному балансу не перешли к юридическому лицу, образовавшемуся в результате выделения.

Юридическое лицо, из которого было осуществлено выделение, несет субсидиарную ответственность по обязательствам, которые согласно разделительному балансу перешли к юридическому лицу, образовавшемуся в результате выделения.

Субсидиарная ответственность предполагает, что до предъявления требования лицу, которое несет субсидиарную ответственность, кредитор должен предъявить требование к основному должнику. Если основной должник отказался удовлетворить требование кредитора или кредитор не получил от него в разумный срок ответа по предъявленному требованию, кредитор может предъявить требование в полном объеме к лицу, которое несет субсидиарную ответственность (ч. 2 ст. 619 ГКУ).

Если юридических лиц, образовавшихся в результате выделения, два или больше, субсидиарную ответственность они несут совместно с юридическим лицом, из которого было осуществлено выделение, солидарно (ч. 3 ст. 109 ГКУ).

Если после выделения невозможно точно установить обязанности лица по отдельному обязательству, которое существовало у юридического лица до выделения, юридическое лицо, из которого осуществлено выделение, и юридические лица, которые были созданы в результате выделения, несут солидарную ответственность перед кредитором по такому обязательству (ч. 4 ст. 109 ГКУ).

В случае солидарной обязанности должников (солидарных должников) кредитор имеет право требовать выполнение обязанности частично или в полном объеме как от всех должников вместе, так и от кого-либо из них отдельно (ч. 1 ст. 543 ГКУ).

В то же время с позиции налогового законодательства реорганизация налогоплательщика путем выделения из его состава другого налогоплательщика не влечет за собой распределение денежных обязательств или налогового долга между таким налогоплательщиком и лицами, созданными в процессе его реорганизации, или установление их солидарной ответственности за нарушение налогового законодательства, кроме случаев, когда по заключениям контролирующего органа такая реорганизация может привести к ненадлежащему погашению денежных обязательств или налогового долга реорганизуемым налогоплательщиком (п. 98.3 НКУ).

Решение о применении солидарной или раздельной ответственности за нарушение налогового законодательства может быть принято контролирующим органом в случае, когда имущество реорганизуемого налогоплательщика находится в налоговом залоге на момент принятия решения о такой реорганизации (п. 98.3 НКУ).

Причем контролирующие органы исходят из того, что уплатить имеющиеся на момент реорганизации налоговые обязательства обязано именно реорганизуемое предприятие.

Если сумма излишне уплаченных денежных обязательств или невозмещенных налогов и сборов налогоплательщика превышает сумму денежных обязательств или налогового долга по другим налогам, сумма превышения перечисляется в распоряжение правопреемников такого налогоплательщика пропорционально его доле в распределяемом имуществе согласно разделительному балансу (п. 98.9 НКУ).

Учитывая изложенное, ввиду отсутствия налогового залога нежелательно передавать новому лицу кредиторскую задолженность по налогам и сборам. Ведь налоговые органы "не воспримут" такую передачу и задолженность будет все равно числиться за старым предприятием.

7. При выделении из налогоплательщика, имущество которого передано в налоговый залог, или того, который воспользовался правом реструктуризации налогового долга, необходимо выполнить процедуры, указанные в п. 98.4 НКУ.

В частности, такой плательщик обязан заблаговременно уведомить контролирующий орган о принятии решения относительно проведения реорганизации и подать план реорганизации. Если контролирующий орган установит, что план реорганизации приводит или может в будущем привести к ненадлежащему погашению денежных обязательств или налогового долга, он имеет право принять решение о:

- распределении суммы денежных обязательств или налогового долга между налогоплательщиками, возникающими в результате реорганизации, с учетом ожидаемой прибыльности (ликвидности) каждого такого налогоплательщика без применения принципа пропорционального распределения, установленного п. 98.3 НКУ (пп. 98.4.1 НКУ);

- погашении денежных обязательств или налогового долга, обеспеченных налоговым залогом, до проведения такой реорганизации (пп. 98.4.2 НКУ);

- установлении солидарной ответственности за уплату денежных обязательств реорганизуемого налогоплательщика в отношении всех лиц, созданных в процессе реорганизации, что влечет за собой применение режима налогового залога относительно всего имущества таких лиц (пп. 98.4.3 НКУ).

Итак, при наличии налогового залога осуществлять процедуру выделения нежелательно, поскольку налоговый залог может "перейти" и на имущество новых юрлиц.