Виділ підприємств: правові й організаційні моменти

Правові аспекти

Згідно з ч. 1 ст. 109 ЦКУ виділом уважають перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов'язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

Під час прийняття рішення про процедуру виділу потрібно звернути увагу на таке.

1. Стара юридична особа, з якої виділяється нова юрособа, не закривається й продовжує діяти, лише в "усіченій" частині (з активами й пасивами, що не були передані новій юрособі). У цьому полягає відмінність виділу від поділу, в останньому старе підприємство закривається.

2. Виділити можна тільки юридичну особу (як одну, так і кілька). При цьому слід звернути увагу на законодавчі обмеження в цій сфері. Зокрема, відповідно до ч. 1 ст. 86 Закону № 514 з АТ може виділитися тільки АТ.

Водночас законодавці допускають виділ АТ із підприємницького товариства. Зокрема, у п. 6 розд. ІІ Порядку № 520 описано процедуру емісії акцій АТ, що створюється внаслідок виділу з підприємницького товариства. А останніми згідно з ч. 1 ст. 84 ЦКУ вважаються товариства, які здійснюють підприємницьку діяльність із метою одержання прибутку та наступного його розподілу між учасниками й можуть бути створені лише як господарські товариства (повне товариство, командитне товариство, товариство з обмеженою або додатковою відповідальністю, акціонерне товариство) або виробничі кооперативи.

Однак процедура виділу в АТ має особливості, які заслуговують на окремий розгляд.

3. Нова юрособа може використовувати іншу систему оподаткування, ніж стара, оскільки це нормативними актами не заборонено.

4. Під час виділу засновникам (акціонерам) передають права нового підприємства в тій самій частці, які їм належали в старому підприємстві.

Наприклад, якщо в старому ТОВ частки належали засновнику Петрову в розмірі 40 %, а засновнику Сидорову - у розмірі 60 %, то в новому ТОВ за замовчанням частки належать згаданим засновникам у цій самій пропорції.

Між іншим, іноді зручно "розділити" права засновників, для чого використовують процедуру обміну або викупу часток. Скажімо, Петров може здійснити обмін частками із Сидоровим: 40 % частки в старому ТОВ, що належать Петрову, можна обміняти на 60 % частки в новому ТОВ, що належать Сидорову. Тоді в старому ТОВ 100 % статутного капіталу належатимуть Сидорову, а в новому ТОВ 100 % статутного капіталу - Петрову.

Для того щоб обмін був "еквівалентним" і не призводив до додаткового податкового навантаження в частині податку на доходи фізичних осіб у засновників, потрібно розрахувати вартість частки засновника в кожній юрособі виходячи з вартості чистих активів.

5. За нормами цивільного законодавства виділ не вважають реорганізацією підприємств (ч. 1 ст. 104 ЦКУ). У ЦКУ використовують підхід, який передбачає, що під час реорганізації юридичних осіб майно, права та обов'язки переходять до правонаступників (злиття, приєднання, поділ, перетворення). Тобто передбачається, що підприємство, яке реорганізується, припиняє свою діяльність.

А під час виділу підприємство, з якого було здійснено виділ (підприємство, яке реорганізується), продовжує свою діяльність за зменшеного обсягу активів і пасивів. Причому за розподільчим балансом частину майна, прав та обов'язків юридичної особи передають саме новій юридичній особі, а не власникам (засновникам) підприємства. Тому таку операцію не можна розглядати як внесок до статутного капіталу, оскільки новому підприємству за розподільчим балансом поряд із майном і зобов'язаннями передають уже сформований статутний капітал підприємства, яке реорганізується. Це добре видно з бухгалтерського обліку, де нове підприємство формує вступний баланс, у якому на підставі розподільчого балансу одночасно відображають активи й пасиви, включаючи статутний капітал (див. статтю "Виділ підприємств: бухгалтерський і податковий облік").

Водночас із позиції податкового законодавства виділ є однією з форм реорганізації платника податків (п. 98.1 ПКУ).

Так, у пп. 98.1.4 ПКУ під виділом із платника податків інших платників податків розуміють передання частини майна платника податків, який реорганізується, до статутних фондів інших платників податків в обмін на їхні корпоративні права, у результаті чого не відбувається ліквідація платника податків, який реорганізується. Однак очевидно, що підприємство, яке реорганізується, під час виділу не отримує корпоративних прав нового підприємства. Відповідно, можна говорити про те, що вказане визначення сформульовано некоректно.

До речі, це не єдиний огріх законодавця. Наприклад, у ПКУ вживається як термін "виділення", так і термін "виділ", які сприймаються як рівнозначні. Наприклад, у пп. 291.4.3 ПКУ використовуються обидва терміни.

6. За нормами ч. 3 ст. 109 ЦКУ юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов'язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу.

Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов'язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу.

Субсидіарна відповідальність передбачає, що до пред'явлення вимоги особі, яка несе субсидіарну відповідальність, кредитор повинен пред'явити вимогу до основного боржника. Якщо основний боржник відмовився задовольнити вимогу кредитора або кредитор не одержав від нього в розумний строк відповіді на пред'явлену вимогу, кредитор може пред'явити вимогу в повному обсязі до особи, яка несе субсидіарну відповідальність (ч. 2 ст. 619 ЦКУ).

Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно (ч. 3 ст. 109 ЦКУ).

Якщо після виділу неможливо точно встановити обов'язки особи за окремим зобов'язанням, що існувало у юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов'язанням (ч. 4 ст. 109 ЦКУ).

У разі солідарного обов'язку боржників (солідарних боржників) кредитор має право вимагати виконання обов'язку частково або в повному обсязі як від усіх боржників разом, так і від будь-кого з них окремо (ч. 1 ст. 543 ЦКУ).

Водночас із позиції податкового законодавства реорганізація платника податків шляхом виділу з його складу іншого платника податків не тягне за собою розподілу грошових зобов'язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, або встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов'язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується (п. 98.3 ПКУ).

Рішення про застосування солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства може бути прийняте контролюючим органом у разі, коли майно платника податків, який реорганізується, перебуває в податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію (п. 98.3 ПКУ).

Причому контролюючі органи виходять із того, що сплатити наявні на момент реорганізації податкові зобов'язання зобов'язано саме підприємство, яке реорганізується.

Якщо сума надміру сплачених грошових зобов'язань або невідшкодованих податків і зборів платника податків перевищує суму грошових зобов'язань чи податкового боргу з інших податків, суму перевищення перераховують у розпорядження правонаступників такого платника податків пропорційно до його частки в майні, що розподіляється, згідно з розподільчим балансом (п. 98.9 ПКУ).

З огляду на викладене за відсутності податкової застави небажано передавати новій особі кредиторську заборгованість із податків і зборів. Адже податкові органи "не сприймуть" таке передання й заборгованість буде все одно рахуватися за старим підприємством.

7. Під час виділу з платника податків, майно якого передане в податкову заставу, або того, хто скористався правом реструктуризації податкового боргу, необхідно виконати процедури, зазначені в п. 98.4 ПКУ.

Зокрема, такий платник зобов'язаний завчасно повідомити контролюючий орган про прийняте рішення щодо проведення реорганізації та подати план реорганізації. Якщо контролюючий орган установить, що план реорганізації приводить або може в майбутньому привести до неналежного погашення грошових зобов'язань чи податкового боргу, він має право прийняти рішення про:

- розподіл суми грошових зобов'язань або податкового боргу між платниками податків, що виникають у результаті реорганізації, з урахуванням очікуваної прибутковості (ліквідності) кожного такого платника податків без застосування принципу пропорційного розподілу, установленого п. 98.3 ПКУ (пп. 98.4.1 ПКУ);

- погашення грошових зобов'язань або податкового боргу, забезпечених податковою заставою, до проведення такої реорганізації (пп. 98.4.2 ПКУ);

- установлення солідарної відповідальності за сплату грошових зобов'язань платника податків, який реорганізується, стосовно всіх осіб, утворених у процесі реорганізації, що тягне за собою застосування режиму податкової застави щодо всього майна таких осіб (пп. 98.4.3 ПКУ).

Отже, за наявності податкової застави здійснювати процедуру виділу небажано, оскільки податкова застава може "перейти" і на майно нових юросіб.