Первичный документ: роль в учете и требования к оформлению

Первичные документы - фундамент, на основе которого осуществляется учет. Поговорим о роли первичных документов в бухгалтерском и налоговом учете. Ведь она немного изменилась, благодаря нововведениям в определении первички

Роль первичного документа в бухгалтерском учете

Сначала обратимся к определению «первичного документа». В частности, о нем упоминается в двух нормативных актах:

1) в Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV (далее - Закон о бухучете);

2) в Положении о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденном приказом Минфина Украины от 24.05.1995 г. № 88 (далее - Положение № 88).

Определение

1) Первичный документ - документ, содержащий сведения о хозяйственной операции (ст. 1 Закона о бухучете).

Здесь отметим: до 03.01.2017 г. речь шла о том, что первичный документ подтверждает осуществление хозяйственной операции. Сейчас же такого нет в определении.

2) Первичные документы - это документы, созданные в письменной или электронной форме, содержащие сведения о хозяйственных операциях, включая распоряжения и разрешения администрации (собственника) на их проведение (п. 2.1 Положения № 88).

О фиксации факта хозоперации также убрали из определения, правда, с 26.05.2017 г. (приказом Минфина от 11.04.2017 г. № 427).

Напомним

Хозяйственная операция - действие или событие, которое вызывает изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия (ст. 1 Закона о бухучете).

Следовательно, основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы (ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.2 Приказа № 88).

Хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете методом их сплошного и непрерывного документирования. Записи в учетных регистрах делаются на основании первичных документов, созданных в соответствии с требованиями Приказа № 88 (п. 1.2 Приказа № 88).

Роль первичного документа в налоговом учете

На обязанности ведения учета на основании первичных документов делает акценттакже НКУ:

«Для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусматривается законодательством» (п. 44.1 НКУ).

Об этом отмечают и контролеры в письме ГФСУ от 10.02.2016 г. № 2759/6/99-95-42-01-15.

Налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных первичными документами.

К тому же с 01.01.2015 г. налоговый учет налога на прибыль напрямую зависит от бухгалтерского учета. А, как мы уже отмечали, основанием для последнего являются первичные документы.

Более того, согласно п. 121.1 НКУ, за необеспечение налогоплательщиком хранения первичных документов, учетных и других регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, прочих документов по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов в течение установленных НКУ сроков их хранения и/или непредоставление налогоплательщиком в контролирующие органы оригиналов документов либо их копий при осуществлении налогового контроля в случаях, прописанных НКУ, предусмотрен штраф в размере 510 грн(при повторном нарушение в течение года - 1020 грн). Это подчеркнули налоговики и в своей Обобщающей налоговой консультации по вопросам обеспечения единого подхода к применению штрафных санкций, утвержденной приказом ГНСУ от 22.11.2012 г. № 1046 (см.ответ на вопрос 8).

Общая роль первичных документов в жизни предприятия

Данные первичных документов (особенно если они имеют денежный измеритель) являются очень важными не только для бухгалтерского и налогового учета, но и для составления статистической отчетности, отчетности для управленческого учета, и зачастую они помогают при решении судебных дел.

Заметьте

Любые документы (в т.ч. договоры, накладные, счета и т.п.) имеют силу первичных документов для решения судебных дел только в случае фактического осуществления хозяйственной операции.

Если же фактического осуществления хозяйственной операции не было, хотя и первичный документ есть, в налоговом и бухгалтерском учете они не могут отражаться (письмо ВАСУ от 02.06.2011 г. № 742/11/13-11, определение ВАСУ от 18.08.2015 г. К/800/19833/15).

Роль первичного документа в суде

Первичный документ уже не подтверждает факт совершения хозяйственной операции. Произошло это благодаря изменениям в Закон о бухучете - а именно в определение первичного документа. И хотя данное изменение положительное, оно все же таит в себе возможные риски.

Как и ранее, без реального факта совершения хозоперации даже при наличии первичных документов они юридических последствий не создают (то есть и в учете отражаться не могут). Ведь документы имеют силу первичных документов для решения судебных дел только в случае фактического осуществления хозяйственной операции.

Ранее была аксиома: есть первичный документ - значит, был факт хозяйственной операции. И предприятию не нужно было доказывать это. Если контролеры сомневались в реальности хозоперации, то именно они должны были доказать, что ее не было! И при этом у них должны были быть доказательства непроведения хозоперации, а не просто предположение (см. постановление Днепропетровского окружного административного суда от 21.01.2016 г. по делу № 804/16550/15).

Заметим, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики (определение ВАСУ от 22.03.2016 г. К/800/268/15).

Таким образом, получается, что сейчас не работает правило «есть первичка - был факт хозоперации», и доказать обратное должны контролеры. Фактически сейчас выходит, что доказывать реальность операции, скорее всего, уже придется налогоплательщику в случае спора с контролерами в суде. Говорим о возможном риске, поскольку сейчас еще нет судебной практики с новым статусом первичного документа.