Задля налагодження обладнання для нашого підприємства приїхали іноземці. Наше підприємство їм оплатило проживання. Як правильно оформити таку операцію та які податкові наслідки?
Які витрати класифікувати на проживання іноземців
Наведені в запитанні витрати на проживання представників контрагента-нерезидента можуть бути відображені аналогічно представницьким витратам.
Наразі визначення представницьких витрат наведено тільки в Нормах № 1026. Цей документ застосовується бюджетними установами, водночас інші підприємства можуть використовувати його як допоміжний (довідковий). На це звертають увагу й податківці (див. ІПК ДПСУ від 11.03.2021 р. № 909/ІПК/99-00-04-03-03-06, від 27.12.2023 р. № 4931/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, роз'яснення з категорії 103.17 розділу "Запитання - відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)).
Так, представницькі витрати - це витрати бюджетних установ на прийом та обслуговування іноземних представників і делегацій, які прибули на запрошення для проведення переговорів із метою здійснення міжнародних зв'язків, установлення та підтримання взаємовигідного співробітництва (абз. 1 п. 2 Норм № 1026).
До представницьких витрат належать витрати, пов'язані з (абз. 2 п. 2 Норм № 1026):
- проведенням офіційного прийому (сніданку, обіду, вечері) представників,
- транспортним забезпеченням,
- заходами культурної програми,
- буфетним обслуговуванням під час переговорів,
- оплатою послуг перекладача, який не перебуває у штаті установи,
- оплатою номерів у готелях.
В абз. 3 п. 2 Норм № 1026 указано, що витрати, пов'язані з бронюванням номерів у готелях, передбачаються в розмірі 50 % вартості номера за добу. Водночас, зважаючи на те що Норми № 1026 є обов'язковими тільки для бюджетних установ, інші підприємства можуть установлювати власні правила оплати витрат представників іноземних контрагентів.
LIGA360 допоможе бути впевненим у кожному рішенні.
Як оформити витрати на проживання іноземців
З огляду на те що нормативного переліку представницьких витрат для господарських підприємств немає, насамперед на підприємстві необхідно затвердити положення про проведення представницьких заходів. Цей документ є локальним актом, і в ньому потрібно вказати види представницьких заходів і порядок документального оформлення.
У Положенні про проведення представницьких заходів зазвичай указують таку інформацію:
- мету проведення заходу представницького характеру: організація переговорів, презентацій, установлення та розвиток ділових стосунків із постачальниками й покупцями, проведення зустрічей з контрагентами з рекламною та іміджевою метою (зокрема участь у виставках, конференціях тощо), прийом іноземних спеціалістів для консультацій з метою налагодження обладнання;
- визначення основних представницьких витрат та їх складових;
- формування переліку відповідальних осіб, що займаються підготовкою представницьких заходів, розробкою програми та складанням кошторису витрат;
- затвердження списку уповноважених працівників, яким дозволено здійснювати оплату представницьких витрат за допомогою корпоративної платіжної картки або отримувати кошти під звіт;
- порядок здійснення оплати витрат: безготівковим способом, через корпоративну платіжну картку чи готівкою;
- регламент і строки подання звіту щодо використання коштів, наданих на відрядження або під звіт;
- обов'язковість складання звіту відповідальною особою за підсумками проведення представницького заходу.
Щодо інших документів, то конкретного їх переліку нормативні акти не містять. Однак тут має сенс звернути увагу на "давній" лист Міндоходів від 25.10.2013 р. № 14054/6/99-99-19-03-02-15. У ньому податківці зазначили, що витрати на проведення представницьких заходів для прийому як вітчизняних, так і іноземних делегацій можуть бути включені до складу витрат, які враховують під час визначення об'єкта оподаткування, за умови наявності:
- наказу про проведення офіційного прийому,
- запрошення представників (делегацій) та їх відповіді;
- кошторису витрат;
- актів виконаних робіт;
- звітів про проведений захід;
- накладних на відпуск продукції, товарів зі складу тощо та
- інших належним чином оформлених первинних документів, що підтверджують зв'язок таких витрат із господарською діяльністю платника, зокрема витрати на транспортне забезпечення, забезпечення перекладачем, якщо такий не перебуває в штаті, інші.
У наказі про проведення представницького заходу потрібно зазначити:
- особу, відповідальну за організацію та проведення заходу;
- учасників, залучених до підготовки та реалізації заходу;
- дату й місце проведення;
- мету заходу;
- кількість запрошених гостей;
- терміни виконання організаційних робіт;
- затверджений кошторис витрат на проведення заходу;
- перелік матеріальних цінностей, що плануються для безоплатного розповсюдження серед гостей.
У запитанні мова йде про оплату витрат на проживання іноземців. Отже, документом, який підтверджує витрати на оплату вартості проживання в номерах готелів іноземців, буде готельний рахунок.
Замов презентацію LIGA360 і переконайся, що облік може бути простішим.
Витрати на проживання іноземців в обліку
Бухгалтерський облік. Згідно з НП(С)БО 16 представницькі витрати включають до складу:
- загальних корпоративних витрат у складі адміністративних витрат (п. 18);
- витрат на рекламу й дослідження ринку (маркетинг) у складі витрат на збут (п. 19).
Тобто такі витрати залежно від спрямованості заходу відображають на рахунку 92 "Адміністративні витрати" або на рахунку 93 "Витрати на збут".
Водночас у розглядуваному випадку витрати на оплату проживання іноземних спеціалістів можна віднести також до інших витрат, які безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою. А такі витрати згідно з п. 8 НП(С)БО 7 включають до первісної вартості об'єкта основних засобів.
Своєю чергою, кваліфікація витрат залежить від професійного судження бухгалтера.
Податок на прибуток. У ПКУ не передбачено окремих коригувань фінансового результату на суму представницьких витрат. Тому всі платники ("високодохідні" та "малодохідні") показують такі витрати виключно на підставі даних бухгалтерського обліку (пп. 134.1.1 ПКУ).
Однак, якщо витрати на оплату проживання іноземних спеціалістів включають до первісної вартості обладнання, то у складі загальної вартості основного засобу на такі витрати у "високодохідних" платників поширюються коригування, передбачені ст. 138 ПКУ.
ПДВ. За умови належного документального оформлення ПДВ, який належить до представницьких витрат, зокрема й щодо оплати проживання іноземних спеціалістів, включають до податкового кредиту з ПДВ. Підставою для цього є готельний рахунок (пп. "а" п. 201.11 ПКУ).
"Компенсувальні" податкові зобов'язання за такими операціями не нараховують, оскільки вони пов'язані з господарською діяльністю підприємства.
Єдиний податок. У платників єдиного податку представницькі витрати не впливають на оподаткування.
ПДФО та військовий збір. За нормами пп. 170.10.1 ПКУ доходи із джерелом їх походження в Україні, які нараховують (виплачують, надають) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів.
Згідно з пп. 170.10.3 ПКУ, у разі якщо доходи із джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом - юридичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів.
У ситуації оплати проживання за іноземців варто зважати на те, що вони отримали дохід у вигляді додаткового блага (пп. 164.2.17 ПКУ). А якщо додаткові блага надають у негрошовій формі, суму податку об'єкта оподаткування обчислюють за правилами, визначеними п. 164.5 ПКУ. Тобто в такому випадку для обчислення доходу використовують "натуральний" коефіцієнт (1,21951).
Отже, дохід у вигляді оплачених рахунків оподатковують ПДФО за ставкою 18 % (із застосуванням "натурального" коефіцієнта) та військовим збором - за ставкою 5 %.
І тут звернімо увагу на декілька проблемних моментів.
По-перше, навіть під час розрахунку доходу нерезидента з урахуванням "натурального" коефіцієнта ПДФО та військовий збір за нерезидента сплачує підприємство. А податківці вважають, що сума податкового зобов'язання фізичної особи, сплачена за рахунок коштів податкового агента, є додатковим благом й оподатковується за ставкою 18 % (див. роз'яснення з категорії 103.02 розділу "Запитання - відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)). З огляду на це суми сплачених за нерезидента ПДФО та військового збору підпадуть під оподаткування як додаткове благо. Тобто з них теж доведеться утримати ПДФО та військовий збір.
По-друге, під час нарахування доходів як резидентам, так і нерезидентам, податковий агент повинен показати такі суми в додатку 4ДФ до форми Податкового розрахунка сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску. Доходи у вигляді додаткового блага вказують з ознакою "126" (Дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 розділу IV Кодексу) (підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 розділу IV Кодексу)).
Однак у нерезидентів зазвичай немає реєстраційного номера облікової картки платника податків, під яким у формі 4ДФ показують дохід. У таких випадках податківці категоричні: вони вважають, що податковий агент має право виплачувати дохід фізичним особам, у тому числі нерезидентам, тільки які мають реєстраційний номер облікової картки платника податків або в паспортах яких є позначка про право здійснювати будь-які платежі за серією (за наявності) та номером паспорта (див. ІПК ДПСУ від 22.03.2023 р. № 629/ІПК/99-00-24-03-03-06). Проте зрозуміло, що ви не можете змусити нерезидента отримати реєстраційний номер облікової картки платника податків. І тоді виникає просто "патова" ситуація.
По-третє, якщо готельний рахунок підприємство оплатило через свою підзвітну особу, то підзвітна особа повинна подати Звіт про використання коштів / електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт, форму якого затверджено Наказом № 841. Причому суми представницьких витрат, які оплатила така особа, можуть потрапити до неї під оподаткування ПДФО та військовим збором.
Пов'язано це з тим, що за нормами пп. "б" пп. 170.9.1 ПКУ податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт і не повернутої ним протягом установленого пп. 170.9.3 ПКУ строку, є особа, що видала таку суму під звіт для виконання окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, - у сумі, що перевищує суму фактичних витрат платника податку на виконання таких дій.
Для цілей п. 170.9 ПКУ до суми перевищення не включаються та не оподатковуються документально підтверджені витрати, здійснені за рахунок готівкових чи безготівкових коштів / електронних грошей, наданих платнику податку під звіт роботодавцем на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг і відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, у встановлених межах, що здійснені таким платником та/або іншими особами з рекламними цілями.
Податківці не перший рік наголошують, що сума, отримана під звіт (компенсована фізичній особі, яка витратила власні кошти) для проведення представницьких витрат юридичної особи (не в рекламних цілях), підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб на загальних підставах (див. щодо цього ІПК ДПСУ від 05.02.2021 р. № 416/ІПК/99-00-09-03-02-06, від 11.03.2021 р. № 909/ІПК/99-00-04-03-03-06, від 27.12.2023 р. № 4931/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, роз'яснення з категорії 103.17 розділу "Запитання - відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)).
LIGA360 робить бухгалтерію зрозумілою та зручною. Аналітика, новації, практичні рішення - замов презентацію LIGA360 сьогодні.
Оскільки в розглядуваній ситуації іноземці прибули на підприємство з метою налагодження обладнання, навряд чи представницький захід пов'язаний з рекламною метою. Тому підприємству краще з метою оптимізації оподаткування оплачувати представницькі витрати, зокрема й на проживання іноземців, у безготівковому порядку без залучення підзвітних осіб.
Ураховуючи ж наявність серйозних проблем з оподаткуванням доходів нерезидентів, радимо вам звернутися до податківців із запитом на отримання індивідуальної податкової консультації. Контролери її надають безкоштовно на підставі ст. 52 ПКУ.
А в цілому в подібних ситуаціях краще перераховувати нерезиденту - постачальнику обладнання додаткову суму за монтаж обладнання, за рахунок якої він самостійно оплатить витрати на проживання іноземних спеціалістів. Тоді проблем з оподаткуванням у вас узагалі не виникне.
ПРАВОВИЙ ГЛОСАРІЙ
1. ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
2. НП(С)БО 7 - Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. № 92.
3. НП(С)БО 16 - Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. № 318.
4. Норми № 1026 - Норми коштів на представницькі цілі бюджетних установ та порядок їх витрачання, затверджені наказом Мінфіну від 14.09.2010 р. № 1026.
5. Наказ № 841 - наказ Мінфіну "Про затвердження форми Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, та Порядку його складання" від 28.09.2015 р. № 841.
_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2024
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті LIGA ZAKON, посилання на LIGA ZAKON обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
Влада Карпова
к. е. н., експертка
LIGA360
