Запропонований матеріал є оновленням та частковим розвитком попередньої статті «Результати роботи ДПС у сфері податкового контролю за трансфертним ціноутворенням за січень - травень 2024 року: вивчаємо разом за оновленими відомостями» у LIGA.ZAKON. Вважаємо за доцільне повторно звернутися до цієї теми, оскільки цього місяця добігає свого кінця щорічна кампанія подання звітів про контрольовані операції (далі - КО), що робить порушену тему актуальною, оскільки платникам податків доцільно ознайомитися із їх подальшими ймовірними перспективами після подання своїх звітів про КО.
Державна податкова служба України 18.09.2024 вчергове оновила відомості про результати роботи ДПС щодо податкового контролю за трансфертним ціноутворенням (далі - ТЦ), які щомісяця оприлюднюються на офіційному вебпорталі контролюючого органу. Відомості наведені за вісім місяців поточного року (січень - серпень, станом на 31.08.2024).
На жаль, наведені показники продовжують залишатися загальними агрегованими та надаватися наростаючим підсумком. Такий формат відомостей, які оприлюднює ДПС, не є зручним для здійснення детального змістовного аналізу результатів та дієвості податкового контролю за дотриманням правил ТЦ.
Із десяти слайдів про такі результати вісім фактично є повторюваними із місяця в місяць слайдами щодо результатів звітування платників податків про контрольовані операції за попередній звітний рік (далі - КО), а не про результати безпосередньо контрольно-перевірочної роботи, яка розпочинається вже після подання платниками податків звітів про КО.
В цих восьми слайдах наводиться:
· динаміка декларування КО за 2013-2022 роки;
· загальні відомості про КО за 2022 рік;
· декларування КО в розрізі регіонів за 2022 (звітний) рік;
· обсяги КО у розрізі країн за 2022 рік;
· обсяги КО за предметами операцій за 2022 рік;
· географічна структура КО за 2023 рік (два слайди);
· повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2022 рік.
Не будемо тут зупинятися на цих повторюваних слайдах, за бажанням їх можна переглянути за посиланням. Дещо більш цікавими щодо можливості здійснення оцінки безпосередньо результатів роботи податкових органів в частині контролю за ТЦ є два наступні слайди:
· самостійне коригування (Додаток ТЦ) протягом 2015 - 2024 років;
· податковий контроль протягом 2015 - 2024 років.
Цікавими їх робить зіставлення з аналогічними слайдами за початок 2024 року, яке дає можливість визначити деякі показники щодо результатів роботи податкових органів в частині контролю за ТЦ за січень-серпень поточного року, оскільки постійне наведення показників наростаючим підсумком за майже десять років (2015-2024) є загальновідомим прийомом штучного надання більшої ваги статистичним показникам.
Якщо показники наводити окремо за кожний місяць, чи хоча б квартал, то реальна значимість таких показників в очах аудиторії буде дещо меншою.
Самостійне коригування ціни КО
Протягом 2015 - серпня 2024 року загальний розмір самостійного коригування за допомогою подання додатків ТЦ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств склав понад 39,1 млрд грн, у т. ч. податок на прибуток підприємств - 3,4 млрд грн; зменшення збитків - 17,9 млрд грн (з урахуванням додатків РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств).
Самостійне коригування ціни КО для забезпечення досягнення відповідності ціни у такій операції принципу «витягнутої руки» (далі - ПВР) за ці дев'ять років та вісім місяців використали 1,29 тис. суб'єктів господарювання, якими з метою здійснення такого коригування було подано 2,97 тис. додатків ТЦ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі - ППП). Фактично із загальної суми 39,1 млрд грн самостійного коригування за понад дев'ять років більша частина - 24,5 млрд грн скоригована за 2020 рік - серпень 2024 року (чотири роки та вісім місяців).
Нагадаємо, що протягом 2015-2023 років загальний розмір самостійного коригування за допомогою подання додатків ТЦ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств склав понад 37,4 млрд грн, у т. ч. податок на прибуток підприємств - 3,3 млрд грн; зменшення збитків - 17 млрд грн (з урахуванням додатків РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств). Самостійне коригування ціни КО за дев'ять попередніх років використали 1,2 тис. платників податків, якими з метою здійснення такого коригування було подано 2,74 тис. додатків ТЦ.
Тобто за січень-серпень поточного року платниками податків подано близько 230 додатків ТЦ до ППП (2,97 тис. - 2,74 тис.), згідно яких загальний розмір самостійного коригування ціни КО складає близько 1,7 млрд грн (39,1 млрд - 37,4 млрд), у т. ч. близько: 100 млн грн податку на прибуток підприємств (3,4 млрд - 3,3 млрд); 900 млн грн зменшення збитків (17,9 млрд - 17 млрд).
Запити документації з ТЦ (загальні відомості)
ДПС України навела відомості щодо податкового контролю ТЦ за 2013-2022 податкові роки (станом на кінець серпня 2024 року), згідно яких:
· направлено 940 запитів документації з ТЦ (з них 36% за 2022-2024 роки);
· отримано 850 документацій з ТЦ (90,4%);
· опрацьовано 75% (637) отриманих документацій з ТЦ;
· в роботі 25% (213) отриманих документації з ТЦ.
Про підтвердження ризиків в опрацьованих податківцями документаціях з ТЦ
На мою думку, одним із найбільш цікавих та важливих показників у наведених відомостях для платників податків - учасників контролюючих операції є те, що у 80% випадків в опрацьованих документаціях з ТЦ продовжується як і в попередні місяці підтвердження ризиків. Тобто якщо платник податків отримав від контролюючого органу запит на надання документації з ТЦ, то існує істотна ймовірність його подальшої перевірки з питань ТЦ (дотримання ПВР).
На жаль, на сьогодні відсутні жодні оприлюднені показники ДПС щодо надсилання податківцями платникам податків запитів із надання додаткових пояснень до своєї документації з ТЦ, а також системного використання механізму опитування посадових осіб платників податків, які подали документацію з ТЦ, з метою зменшення такого надзвичайно високого з точку зору контролюючого органу рівня підтвердження ризиків. Нагадаю, що стаття 39 Податкового кодексу України надає такі механізми та права податківцям, не кажучи про можливість використання всього масиву інформації вже наявної в контролюючих органах.
Загалом збереження такого високого показника підтвердження ризиків за наслідками опрацювання документації з ТЦ (в чотирьох з п'яти випадків) протягом доволі тривалого часу свідчить про:
· формальний (дещо поверхневий та механістичний) підхід контролюючого органу до опрацювання документації з ТЦ;
· фіскальність такого підходу, коли простіше та ліпше «про всяк випадок» підтвердити ризики в наданій платником податків документації з ТЦ, а не здійснювати поглиблену перевірку ймовірності таких ризиків (запитавши додаткову інформацію, превівши опитування посадових осіб);
· недостатній рівень аналітичного опрацювання документації з ТЦ та використання наявних масивів інформації, оскільки у випадку змістовної попередньої оцінки наявних в документації з ТЦ та у масивах інформації відомостей, а також системного використання податківцями «зворотного зв'язку» та «кривої навчання» рівень підтверджених ризиків має поступово знижуватись.
Як наслідок, утворюється надмірне навантаження як для платників податків, так і для посадових осіб податкових органів, на всіх стадіях подальшої контрольно-перевірочної роботи, яка часто завершується у судах та триває роками.
Контролюючий орган фактично не розкриває, які саме ризики він використовує при здійсненні аналізу документації з ТЦ, що теоретично надає йому можливість досить вільно використовувати поняття «підтверджено ризики» без надання платникам податків належної можливості спростувати наявність таких ризиків.
Крім того, саме використовуване органами ДПС поняття «підтверджено ризики» є некоректним та відображає суть підходу контролюючого органу до взаємодії із платниками податків. Нагадаю, що п.п. 14.1.221 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України надає наступне визначення: «ризик - ймовірність недекларування (неповного декларування) платником податків податкових зобов'язань, невиконання платником податків іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи». Навіть Порядок проведення моніторингу контрольованих операцій та Порядку опитування уповноважених, посадових осіб та/або працівників платника податків з питань трансфертного ціноутворення, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 14.08.2015 № 706 та зареєстровано у Міністерстві юстиції України 03.09.2015 за № 1055/27500 (зі змінами) (далі - Порядок № 706), не використовує поняття «підтверджено ризик»; він використовує поняття «потенційні ризики», «можливі ризики». Тобто підтвердження ризику(ів) можливе лише після завершення перевірки за її результатами, і навіть тоді платник податків має право оскаржити наслідки таких висновків.
Минулого року, в ході звітної кампанії по КО за 2022 звітний рік, ДПС України повідомляла, про використання нею при доведенні дотримання платниками податків ПВР для методу порівняльної неконтрольованої ціни, зокрема для сировинних товарів, та методів рентабельності окремих факторів уваги (т. зв. «RED flags»).
Також для оцінки ризиків ТЦ контролюючий орган може використовувати відомості отриманих звітів у розрізі країн (CbCR). Так, п. 8 розділу V «Аналіз звітів у розрізі країн міжнародної групи компаній» Порядку № 706 містить цілий перелік потенційних індикаторів ризиків ТЦ.
Логічно, що ці ризики (індикатори ризиків) можуть використовуватися органами ДПС і при опрацюванні документації з ТЦ. Однак необхідно усвідомлювати, що згадані переліки ризиків (індикаторів ризиків) та «red flags» не є повними та статичними.
Про ініціативу ДПС України щодо розширення можливостей податкового контролю ТЦ
Окремо звертаю увагу, що ДПС України 19.09.2024 на своєму офіційному вебпорталі повідомила, що за підтримки EU4PFM контролюючий орган запроваджує проєкт з інноваційного IT-рішення для обробки великих масивів даних у сфері ТЦ, основною метою якого є автоматизація процедур податкового контролю для забезпечення відповідності умов КО ПВР. Очікується, що найближчим часом це IT-рішення буде впроваджено в роботу ДПС України.
Запити документації з ТЦ (відомості за 2013-2022 роки та за січень-серпень 2024 року)
Аналогічні показники щодо запитів документації з ТЦ за 2013-2022 роки (станом на кінець 2023 року) для контролюючих органів становили:
· направлено 860 запитів документації з ТЦ (з них 260 за 2022-2023 роки);
· отримано 770 документацій з ТЦ (89,5%.);
· опрацьовано 73% (562) отриманих документацій з ТЦ;
· в роботі 27% (208) отриманих документації з ТЦ.
У 78% випадків (майже в чотирьох із п'яти випадків) в опрацьованих документаціях з ТЦ підтверджено ризики.
Отже, орієнтовні результати за січень-серпень 2024 року згідно відомостей ДПС України становлять:
· направлено 80 запитів документації з ТЦ (940 - 860) (або 10 запитів за місяць у середньому);
· отримано 80 документацій з ТЦ (850 - 770) (або 10 документацій з ТЦ за місяць у середньому);
· опрацьовано 75 отриманих документацій з ТЦ (637-562) (або 9,4 документацій з ТЦ за місяць у середньому).
Вказані середні показники дозволяють зробити оцінку, що протягом восьми місяців поточного року в контролюючих органах документації з ТЦ, незначною мірою, але швидше отримуються ніж опрацьовуються (10 проти 9,4 щомісяця), тобто в контролюючому органі відбувається поступовий процес накопичення неопрацьованої документації з ТЦ. Отже, ДПС створює резерв документації з ТЦ та можливості відбору такої документації до опрацювання.
Встановлено порушень дисципліни ТЦ
За логікою інших показників слайдів, скоріш за все, під порушеннями дисципліни ТЦ ДПС України має на увазі штрафні санкції передбачені п.п. 120.3-120.6 ст. 120 ПКУ «Неподання або несвоєчасне подання податкової звітності або невиконання вимог щодо внесення змін до податкової звітності» Податкового кодексу України, які виявлені не за перевірками дотримання ПВР; результати останніх розглядаються окремо від показників порушень дисципліни ТЦ.
За даними ДПС України протягом 2015 - серпня 2024 р. (дев'яти років та восьми місяців):
· встановлено 2157 фактів порушень дисципліни ТЦ, у т. ч. 985 фактів за 2022 - серпень 2024 р.;
· за наслідками встановлених порушень донараховано штрафів в загальній сумі 519,5 млн грн, у т. ч. 205,1 млн грн за 2022 - серпень 2024 р.
Тобто за дев'ять років та вісім місяців дії вітчизняних правил ТЦ середня ціна одного такого виявленого контролюючими органами факту порушення правил ТЦ для платників податків становить 241 тис. грн (519,5 млн грн / 2157 фактів).
За останні два роки та вісім місяців середня ціна виявленого факту порушення правил ТЦ для платників податків впала майже на 20% (у порівнянні із аналогічним показником за всі дев'ять років та п'ять місяців) та становить 208 тис. грн (205,1 млн грн / 985 фактів).
За даними ДПС України, протягом 2015-2023 років (дев'ять років):
· встановлено 1664 факти порушень дисципліни ТЦ, у т. ч. 492 факти за 2022-2023 роки;
· за наслідками встановлених порушень донараховано штрафів в загальній сумі 407,6 млн грн, у т. ч. 94,1 млн грн за 2022-2023 роки.
Тобто за 2022-2023 роки середня ціна виявленого факту порушення правил ТЦ для платників податків становила 191 тис. грн (94,1 млн грн / 492 факти).
За даними ДПС протягом січня - серпня 2024 року:
· встановлено 493 факти порушень дисципліни ТЦ (2157 - 1664);
· за наслідками встановлених порушень донараховано штрафів в загальній сумі 111,9 млн грн (519,5 - 407,6).
Тобто за січень-серпень поточного року середня ціна виявленого факту порушення дисципліни дотримання правил ТЦ для платників податків становить 227 тис. грн (111,9 млн грн / 493 факти). Відповідно, маємо збільшення цього показника на 36 тис. грн у порівнянні із попередніми двома роками, коли цей показник становив 191 тис. гривень.
Результати перевірок ПВР
ДПС України наводить відомості, що протягом 2015 - серпня 2024 р.:
· завершено 123 перевірки ПВР, у т.ч. 37 перевірок протягом 2022 року - серпня 2024 року;
· на 31.08.2024 тривають 47 перевірок ПВР.
За результатами цих 123 перевірок протягом вказаного періоду донараховано 4,58 млрд грн податкових зобов'язань та зменшено збитків на 9,36 млрд гривень.
Тобто середні показники на одну перевірку протягом всього періоду дії правил ТЦ в України станом на 31.08.2024 склали: 37,2 млн грн (4,58 млрд грн / 123) донарахованих податкових зобов'язань та 76,1 млн грн (9,36 млрд грн / 123) зменшених збитків. Для порівняння станом на 31.05.2024 (три місяці тому) ці показники відповідно складали 38,9 млн грн та 79,9 млн гривень.
Раніше ДПС України було зазначено, що протягом 2015 - 2023 років (станом на 31.12.2023) було:
· завершено 109 перевірок ПВР, у т. ч. 10 перевірок протягом 2022 - 2023 років (наслідок дії мораторію на перевірки);
· станом на 31.12.2023 було поновлено та тривали 33 перевірки ПВР.
За результатами 109 перевірок 2015-2023 років було: донараховано 4,1 млрд грн податкових зобов'язань та зменшено збитків на 7,69 млрд гривень. Тобто середні показники перевірок ПВР, завершених протягом 2015-2023 років, склали 37,7 млн грн (4,1 млрд грн / 109) донарахувань податкових зобов'язань та 70,55 млн грн (7,7 млрд грн / 109) зменшених збитків.
Отже, протягом січня - серпня 2024 року за даними ДПС України завершено 14 (123 - 109) перевірок ПВР (в середньому завершується 1,75 перевірки кожного місяця), за результатами яких донараховано 0,47 млрд грн (4,58 - 4,11) податкових зобов'язань та зменшено збитків на 1,67 млрд грн (9,36 - 7,69).
Тобто середні показники перевірок, завершених у січні-серпні поточного року, склали 34 млн грн донарахувань податкових зобов'язань та 119 млн грн зменшених збитків. Як бачимо, середні показники восьми місяців 2024 року за донарахуваннями податкових зобов'язань на одну перевірку стали нижчими за середній показник на одну аналогічну перевірку протягом всього періоду дії правил ТЦ в України (34 млн грн проти 39 млн грн), а середній показник зменшених збитків за наслідками перевірки - зріс (119 млн грн проти 80 млн грн).
Більш об'єктивними будуть аналогічні показники вже за результатами повного 2024 року, оскільки на значення середніх показників за наслідками 14 перевірок ПВР завершених протягом січня-серпня 2024 року істотно можуть вплинути і результати однієї перевірки, яка вибивається із загальної картини. Показники результатів за більший період будуть більш об'єктивними і для оцінки середніх показників перевірок ПВР.
Повторюсь, що моя особиста думка, яка була висловлена в попередній статті, залишається незмінною: показники, які публічно наводить ДПС України, за відсутності інших офіційних відомостей, є цікавими, але не дозволяють повноцінно та якісно оцінити реальну результативність перевірок ПВР в України, оскільки (1) ДПС України не наводить показників стягнення таких сум до державного бюджету України, а також реальних показників кінцевих результатів таких перевірок та стану їх апеляційного та судового оскарження. Крім того, повноцінна та якісна оцінка результативності перевірок ПВР в України потребує належного обліку витрат (2) на здійснення всієї контрольно-перевірочної роботи органів ДПС щодо дотримання ПВР платниками податків, включаючи і судові витрати, а також (3) визначення хоча б орієнтовних середніх та загальних показників витрат вітчизняних платників податків на дотримання ними правил ТЦ. Наявність цих трьох категорій показників дозволила б значною мірою по-іншому оцінити кінцеву результативність вітчизняного податкового контролю за дотриманням правил ТЦ.
Дивись попередню статтю «Результати роботи ДПС у сфері податкового контролю за трансфертним ціноутворенням за січень - травень 2024 року: вивчаємо разом за оновленими відомостями» у LIGA.ZAKON.
Додатково:
Також 18.09.2024 ДПС України оновила відомості про:
Нова LIGA360 - найефективніший помічник у роботі бухгалтера. Завжди тримай під рукою аналітику і відповіді щодо бухгалтерського обліку, звітності, податків та змін воєнного стану. Тільки зараз замов вигідно на умовах Special program.
