Результати роботи ДПС у сфері податкового контролю за трансфертним ціноутворенням за січень – травень 2024 року: вивчаємо разом за оновленими відомостями

Державна податкова служба України 20.06.2024 оновила результати роботи ДПС щодо податкового контролю за трансфертним ціноутворенням (далі - ТЦ), які щомісяця оприлюднюються на офіційному вебпорталі контролюючого органу.

На жаль, формат відомостей, які оприлюднює ДПС України, не є зручним для здійснення детального змістовного аналізу результатів та дієвості податкового контролю за дотриманням правил ТЦ, оскільки наведені відомості є загальними агрегованими показниками, які надаються наростаючим підсумком за тривалий час.

Із десяти слайдів про такі результати вісім є повторюваними із місяця в місяць слайдами щодо результатів звітування платників податків про контрольовані операції за попередній звітний рік (далі - КО):

• динаміка декларування КО за 2013-2022 роки;

• загальні відомості про КО за 2022 рік;

• декларування КО в розрізі регіонів за 2022 (звітний) рік;

• обсяги КО у розрізі країн за 2022 рік;

• обсяги КО за предметами операцій за 2022 рік;

• географічна структура КО за 2023 рік (два слайди);

• повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2022 рік.

У цій статті не будемо зупинятися на цих повторюваних слайдах, за бажанням їх можна переглянути за посиланням. Дещо більш цікавими щодо можливості здійснення оцінки безпосередньо результатів роботи податкових органів в частині контролю за ТЦ є два наступні слайди:

• самостійне коригування (Додаток ТЦ) протягом 2015 - 2024 років;

• податковий контроль протягом 2015 - 2024 років.

Цікавими їх робить зіставлення з аналогічними слайдами за початок 2024 року, яке дає можливість визначити деякі показники щодо результатів роботи податкових органів в частині контролю за ТЦ за січень-травень поточного року, оскільки постійне наведення показників наростаючим підсумком за майже десять років (2015-2024) є загальновідомим прийомом штучного надання більшої ваги статистичним показникам.

Якщо показники наводити окремо за кожний місяць, чи хоча б квартал, то реальна значимість таких показників в очах аудиторії буде дещо меншою.

Самостійне коригування ціни КО

Протягом 2015 - травня 2024 року загальний розмір самостійного коригування за допомогою подання додатків ТЦ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств склав понад 38,3 млрд грн, у т. ч. податок на прибуток підприємств - 3,36 млрд грн; зменшення збитків - 17,5 млрд грн (з урахуванням додатків РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств).

Самостійне коригування ціни КО для забезпечення досягнення відповідності ціни у такій операції принципу «витягнутої руки» (далі - ПВР) за ці дев'ять років та п'ять місяців використали 1,26 тис. суб'єктів господарювання, якими з метою здійснення такого коригування було подано 2,89 тис. додатків ТЦ. Фактично із загальної суми 38,3 млрд грн самостійного коригування за понад дев'ять років більша частина - 23,7 млрд грн скоригована за 2020 рік - травень 2024 року (чотири роки та п'ять місяців).

Нагадаємо, що протягом 2015-2023 років загальний розмір самостійного коригування за допомогою подання додатків ТЦ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств склав понад 37,4 млрд грн, у т. ч. податок на прибуток підприємств - 3,3 млрд грн; зменшення збитків - 17 млрд грн (з урахуванням додатків РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств). Самостійне коригування ціни КО за дев'ять попередніх років використали 1,2 тис. платників податків, якими з метою здійснення такого коригування було подано 2,74 тис. додатків ТЦ.

Тобто за січень-травень поточного року платниками податків подано близько 150 додатків ТЦ (2,89 тис. - 2,74 тис.), згідно яких загальний розмір самостійного коригування ціни КО складає близько 900 млн грн (38,3 млрд - 37,3 млрд), у т. ч. близько: 60 млн грн податку на прибуток підприємств (3,36 млрд - 3,3 млрд); 500 млн грн зменшення збитків (17,5 млрд - 17 млрд).

Запити документації з ТЦ

ДПС України навела відомості щодо податкового контролю за ТЦ за 2013-2022 податкові (звітні) роки (станом на кінець травня 2024 року), згідно яких:

• направлено 907 запитів документації з ТЦ (з них третина за 2022-2024 роки);

• отримано 825 документацій з ТЦ (91%);

• опрацьовано 73% (602) отриманих документацій з ТЦ;

• в роботі 27% (223) отриманих документації з ТЦ.

На мою думку, одним із найбільш цікавих та важливих показників у наведених відомостях для платників податків - учасників контролюючих операції є те, що у 80% випадків в опрацьованих документаціях з ТЦ підтверджено ризики. Тобто якщо платник податків отримав від контролюючого органу запит на надання документації з ТЦ, то існує істотна ймовірність його подальшої перевірки з питань ТЦ (дотримання ПВР). Тому дозволю собі дещо детальніше зупинитися на цьому моменті.

Контролюючий орган фактично не розкриває, які саме ризики він використовує при здійсненні аналізу документації з ТЦ, що теоретично надає йому можливість досить вільно використовувати поняття «підтверджено ризики» без надання платникам податків належної можливості спростувати наявність таких ризиків. Крім того, саме використовуване органами ДПС поняття «підтверджено ризики» є некоректним та відображає суть підходу контролюючого органу до взаємодії із платниками податків. Нагадаю, що п.п. 14.1.221 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України надає наступне визначення: «ризик - ймовірність недекларування (неповного декларування) платником податків податкових зобов'язань, невиконання платником податків іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи». Навіть Порядок проведення моніторингу контрольованих операцій та Порядку опитування уповноважених, посадових осіб та/або працівників платника податків з питань трансфертного ціноутворення, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 14.08.2015 № 706 та зареєстровано у Міністерстві юстиції України 03.09.2015 за № 1055/27500 (із змінами) (далі - Порядок № 706), не використовує поняття «підтверджено ризик»; він використовує поняття «потенційні ризики», «можливі ризики». Тобто підтвердження ризику(ів) можливе лише після завершення перевірки за її результатами, і навіть тоді платник податків має право оскаржити наслідки таких висновків.

Зверну увагу читачів, що минулого року, в ході звітної кампанії по контрольованих операціях за 2022 звітний рік, ДПС України повідомляла, про використання нею при доведенні дотримання платниками податків ПВР для методу порівняльної неконтрольованої ціни, зокрема для сировинних товарів, та методів рентабельності окремих факторів уваги (т. зв. «RED flags»).

Також для оцінки ризиків ТЦ контролюючий орган може використовувати відомості отриманих звітів у розрізі країн (CbCR). Так, п. 8 розділу V «Аналіз звітів у розрізі країн міжнародної групи компаній» Порядку № 706 містить цілий перелік потенційних індикаторів ризиків ТЦ.

Логічно, що ці ризики (індикатори ризиків) можуть використовуватися органами ДПС і при опрацюванні документації з ТЦ. Однак необхідно усвідомлювати, що згадані переліки ризиків (індикаторів ризиків) та «red flags» не є повними та статичними.

Аналогічні показники щодо запитів документації з ТЦ за 2013-2022 роки (станом на кінець 2023 року) для контролюючих органів становили:

• направлено 860 запитів документації з ТЦ (з них 260 за 2022-2023 роки);

• отримано 770 документацій з ТЦ (89,5%.);

• опрацьовано 73% (562) отриманих документацій з ТЦ;

• в роботі 27% (208) отриманих документації з ТЦ.

У 78% випадків (майже в чотирьох із п'яти випадків) в опрацьованих документаціях з ТЦ підтверджено ризики.

Отже, орієнтовні результати за січень-травень 2024 року згідно відомостей ДПС України становлять:

• направлено 47 запитів документації з ТЦ (907 - 860) (або 9,4 запитів за місяць у середньому);

• отримано 55 документацій з ТЦ (825 - 770) (або 11 документацій за місяць у середньому);

• опрацьовано 40 отриманих документацій з ТЦ (602-562) (або 8 документацій за місяць у середньому).

Вказані середні показники дозволяють зробити оцінку, що протягом перших п'яти місяців поточного року в контролюючих органах документації з ТЦ швидше отримуються ніж опрацьовуються (11 проти 8 щомісяця), тобто відбувається поступовий процес накопичення неопрацьованої документації з ТЦ. При цьому необхідно враховувати, що фактично ДПС має можливості опрацьовувати відразу декілька документації з ТЦ по одному платнику податків, коли одному платнику податків за декілька різних звітних періодів (років) надсилалося декілька запитів документації з ТЦ. Отже, ДПС створює резерв документації з ТЦ та можливості відбору такої документації до опрацювання.

Цікаво, якими є критерії відбору вже отриманої документації до наступного опрацювання? Чи ДПС свідомо утворює собі таким штучним розривом у надходженні-опрацюванні додаткові можливості для відбору платників до подальших перевірок? Чи ДПС з тих чи інших причин насправді не спроможна опрацьовувати документації з ТЦ з тією швидкістю та в тих обсягах, що надходять (тобто розрив є реальним)?

Встановлено порушень дисципліни ТЦ

За логікою інших показників слайдів, скоріш за все, під порушеннями дисципліни ТЦ ДПС України має на увазі штрафні санкції передбачені п.п. 120.3-120.6 ст. 120 ПКУ «Неподання або несвоєчасне подання податкової звітності або невиконання вимог щодо внесення змін до податкової звітності» Податкового кодексу України, які виявлені не за перевірками дотримання принципу «витягнутої руки»; результати останніх розглядаються окремо від показників порушень дисципліни ТЦ.

За даними ДПС України протягом 2015 - травня 2024 р. (дев'яти років та п'яти місяців):

• встановлено 2037 фактів порушень дисципліни ТЦ, у т. ч. 865 фактів за 2022 - травень 2024 р.;

• за наслідками встановлених порушень донараховано штрафів в загальній сумі 477 млн грн, у т. ч. 162,6 млн грн за 2022 - травень 2024 р.

Тобто за дев'ять років та п'ять місяців дії вітчизняних правил ТЦ середня ціна одного такого виявленого контролюючими органами факту порушення правил ТЦ для платників податків становить 234 тис. грн (477 млн грн / 2037 фактів).

За останні два роки та п'ять місяців середня ціна виявленого факту порушення правил ТЦ для платників податків впала майже на 20% (у порівнянні із аналогічним показником за всі дев'ять років та п'ять місяців) та становить 188 тис. грн (162,6 млн грн / 865 фактів).

За даними ДПС України, протягом 2015 -2023 років (дев'ять років):

• встановлено 1664 факти порушень дисципліни ТЦ, у т. ч. 492 факти за 2022-2023 роки;

• за наслідками встановлених порушень донараховано штрафів в загальній сумі 407,6 млн грн, у т. ч. 94,1 млн грн за 2022-2023 роки.

Тобто за 2022-2023 роки середня ціна виявленого факту порушення правил ТЦ для платників податків становила 191 тис. грн (94,1 млн грн / 492 факта).

Отже, за даними ДПС України протягом січня - травня 2024 року:

• встановлено 373 факти порушень дисципліни ТЦ (2037 - 1664);

• за наслідками встановлених порушень донараховано штрафів в загальній сумі 69,4 млн грн (477 - 407,6).

Тобто за січень-травень поточного року середня ціна виявленого факту порушення правил ТЦ для платників податків становить 186 тис. грн (69,4 млн грн / 373 факта). Відповідно, маємо зменшення цього показника на 5 тис. грн у порівнянні із попередніми двома роками, коли цей показник становив 191 тис. гривень.

Результати перевірок ПВР

ДПС України наводить відомості, що протягом 2015 - травня 2024 р.:

• завершено 117 перевірок ПВР, у т. ч. 31 перевірка протягом 2022 року - травня 2024 року;

• на 31.05.2024 тривають 33 перевірки ПВР.

За результатами цих 117 перевірок протягом вказаного періоду донараховано 4,55 млрд грн податкових зобов'язань та зменшено збитків на 9,35 млрд гривень.

Тобто середні показники на одну перевірку протягом всього періоду дії правил ТЦ в України станом на 31.05.2024 склали: 38,9 млн грн (4,55 млрд грн / 117) донарахованих податкових зобов'язань та 79,9 млн грн (9,35 млрд грн / 117) зменшених збитків.

Раніше ДПС України було зазначено, що протягом 2015 - 2023 років (станом на 31.12.2023) було:

• завершено 109 перевірок ПВР, у т. ч. 10 перевірок протягом 2022 - 2023 років (наслідок дії мораторію на перевірки);

• станом на 31.12.2023 було поновлено та тривали 33 перевірки ПВР.

За результатами 109 перевірок 2015-2023 років було: донараховано 4,11 млрд грн податкових зобов'язань та зменшено збитків на 7,69 млрд гривень. Тобто середні показники перевірок ПВР, завершених протягом 2015-2023 років, склали 37,7 млн грн (4 110 млн грн / 109) донарахувань податкових зобов'язань та 70,55 млн грн (7 690 млн грн / 109) зменшених збитків.

Отже, протягом січня - травня 2024 року за даними ДПС України завершено 8 перевірок ПВР (в середньому завершується 1,6 перевірки кожного місяця), за результатами яких донараховано 0,44 млрд грн (4,55 - 4,11) податкових зобов'язань та зменшено збитків на 1,66 млрд грн (9,35 - 7,69). Тобто середні показники перевірок, завершених у січні-травні поточного року, склали 55 млн грн донарахувань податкових зобов'язань та 207,5 млн грн зменшених збитків. Як бачимо, середні показники п'яти місяців 2024 року за донарахуваннями податкових зобов'язань на одну перевірку є вищими за середній показник на одну аналогічну перевірку протягом всього періоду дії правил ТЦ в України (55 млн грн проти 38,9 млн грн), як і показник зменшених збитків (207,5 млн грн проти 79,9 млн грн).

Більш об'єктивними будуть аналогічні показники вже за результатами повного 2024 року, оскільки на значення середніх показників за наслідками 8 перевірок ПВР завершених протягом січня-травня 2024 року істотно можуть вплинути і результати однієї перевірки, яка вибивається із загальної картини. Показники результатів за більший період будуть більш об'єктивними і для оцінки середніх показників перевірок принципу «витягнутої руки».

На мою особисту думку, показники, які публічно наводить ДПС України, є цікавими, але не дозволяють повноцінно та якісно оцінити реальну результативність перевірок ПВР в України, оскільки (1) ДПС України не наводить показників стягнення таких сум до державного бюджету України, а також реальних показників кінцевих результатів таких перевірок та стану їх апеляційного та судового оскарження. Крім того, повноцінна та якісна оцінка результативності перевірок ПВР в України потребує належного обліку витрат (2) на здійснення всієї контрольно-перевірочної роботи органів ДПС щодо дотримання ПВР платниками податків, а також (3) визначення хоча б орієнтовних середніх та загальних показників витрат вітчизняних платників податків на дотримання ними правил ТЦ.

Суб'єктивна думка автора цієї публікації полягає в тому, що наявність цих трьох категорій показників дозволила б значною мірою по-іншому оцінити кінцеву результативність податкового контролю за ТЦ в нашій державі.

Підготовлено із використанням відомостей офіційного вебпорталу Державної податкової служби України.