Наприкінці 2024 року платники ПДВ, у яких є звільнені від податку на додану вартість операції або неоподатковувані операції, провести виконати перерахунок ПДВ. У цій статті ми нагадаємо основні правила його проведення.
На які операції поширюється перерахунок ПДВ
Річний перерахунок ПДВ проводять платники податку, у яких у 2024 році були операції, зазначені в п. 199.1 ПКУ. Згідно із цією нормою, якщо придбані та/або виготовлені товари / послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку повинен нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, і скласти не пізніше за останній день звітного (податкового) періоду й зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів / послуг, необоротних активів у неоподатковуваних операціях.
Отже, перерахунок ПДВ проводять тільки щодо тих активів, які у 2024 році одночасно використовували в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях. Зазвичай це витрати загальногосподарського характеру (оренда й комунальні платежі щодо будівлі офісу тощо).
Водночас "компенсувальні" податкові зобов'язання відповідно до ст. 199 ПКУ нараховують на ті необоротні активи, товари (послуги), які було придбано з ПДВ.
Слід також урахувати, що перерахунок за 2024 рік не проводять щодо операцій, указаних у п. 199.6 ПКУ, а саме:
- передбачених пп. 196.1.7 ПКУ (реорганізація юридичних осіб);
- указаних у пп. 197.1.28 ПКУ (постачання товарів / послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами й регульованими цінами (тарифами) у формі виробничої дотації з бюджету);
- передбачених у п. 197.11 ПКУ (постачання товарів і послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як міжнародної технічної допомоги, наданої відповідно до міжнародних договорів України, згоду на обов'язковість яких надано в установленому законодавством порядку; постачання товарів та послуг, що фінансуються коштом міжнародної технічної допомоги, наданої відповідно до міжнародних договорів України, згоду на обов'язковість яких надано в установленому законодавством порядку; увезення на митну територію України майна як гуманітарної допомоги, наданої згідно з нормами Закону України "Про гуманітарну допомогу");
- зазначених у п. 197.24 ПКУ (операції оператора телекомунікацій із надання телекомунікаційних послуг у частині здійснення благодійного телекомунікаційного повідомлення на благодійні цілі).
До того ж у деяких пільгових нормах окремо визначено, що до таких операцій норми ст. 199 ПКУ не застосовують. Зокрема, це стосується норм п. п. 26, 32, 46 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ.
На жаль, досі в п. 321 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, який регламентує особливості оподаткування операцій із благодійною допомогою, не зазначено норми ст. 199 ПКУ. Однак є всі підстави вважати, що, виходячи із системного трактування норм п. 321 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, перерахунок за ст. 199 ПКУ за вказаними в цій нормі операціями робити не потрібно. Адже не викликає сумніву, що пряме посилання на п. 198.5 ПКУ в цій нормі обумовлено намірами законодавців взагалі не нараховувати "компенсувальні" податкові зобов'язання на вказані в п. 321 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ операції. Тому в п. 321 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ і сказано, що товари не вважаються використаними платником податку в не оподатковуваних ПДВ операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Однак зацікавленим платникам радимо щодо цього питання отримати індивідуальну податкову консультацію на підставі ст. 52 ПКУ.
Мінімізуйте податкові ризики для вашої компанії, використовуючи аналітичні можливості LIGA360. Отримуйте інсайти та поради від провідних податкових експертів, користуючись доступними аналітичними статтями та консультаціями. Наша платформа допоможе вам глибше розуміти податкові тенденції і приймати обґрунтовані рішення. Замовте індивідуальну презентацію вже сьогодні.
Як провести перерахунок ПДВ
Якщо платник здійснював у 2024 році операції, які підлягали оподаткуванню ПДВ (за ставкою 20 %, 14 %, 7 % або 0 %), і лише один вид неоподатковуваних операцій (операції, звільнені від ПДВ та/або операції, що не є об'єктом оподаткування), перерахунок ПДВ потрібно виконувати за стандартною процедурою на підставі частки не оподатковуваних ПДВ операцій. Процедуру розрахунку такої частки податківці роз'яснили ще в листах ДФСУ від 07.08.2015 р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17, № 29168/7/99-99-19-03-02-17, від 12.01.2017 р. № 599/7/99-99-15-03-02-17.
Для цього виконують такі дії:
Крок 1
За підсумками 2024 року розраховують частку не оподатковуваних ПДВ операцій з огляду на фактичні дані за 2024 рік (Чн):
Чн = 100 - (Оопд / Озаг) х 100,
де Оопд - обсяг оподатковуваних ПДВ операцій (сума значень рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 3, 7.1, 7.2.1, 7.2.2 та 7.2.3 колонки А декларації з податку на додану вартість (далі - Декларація) за 2024 рік і всіх уточнюючих розрахунків, поданих у 2024 році), грн;
Озаг - загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 3, 5, 7.1, 7.2.1, 7.2.2 та 7.2.3 колонки А Декларації за 2024 рік і всіх уточнюючих розрахунків, поданих у 2024 році), грн.
Цю частку вказують у р. 1, 2 гр. 7 додатка Д5 до Декларації за грудень 2024 року, а також у р. 1 гр. 7 додатка Д5 до декларації за січень 2025 року.
Крок 2
Визначають суму "компенсувальних" податкових зобов'язань з огляду на фактичні дані (ПЗ):
ПЗ = ВП х (Ст / 100) х (Чн / 100),
де ВП - вартість придбання товарів (послуг) і необоротних активів (без ПДВ), одночасно використовуваних в оподатковуваних і не оподатковуваних ПДВ операціях, грн;
Ст - ставка ПДВ (20 %, 14 % або 7 %).
Ці показники використовують для оформлення розрахунків коригування до зведених податкових накладних за результатами річного перерахунку.
Зведена податкова накладна: особливості складання
Відповідно до норм п. 11 Порядку № 1307 у разі нарахування податкових зобов'язань згідно з п. 199.1 ПКУ платник ПДВ має скласти окремі зведені податкові накладні за товарами / послугами, необоротними активами, що призначені для використання / починають використовувати в операціях, які:
1) не є об'єктом оподаткування (з типом причини 08);
2) звільнені від оподаткування (з типом причини 09);
3) платник ПДВ здійснює в межах балансу платника ПДВ (з типом причини 04);
4) не є господарською діяльністю платника ПДВ (з типом причини 13).
Отже, за такої ситуації складають кілька зведених податкових накладних із різним типом причини. Раніше на це звертали увагу й контролери (див. лист ДФСУ від 12.01.2017 р. № 599/7/99-99-15-03-02-17).
У розрізі вказаних видів операцій платник податків може оформити одну зведену податкову накладну будь-якою датою, але не пізніше за останній день звітного (податкового) періоду, у якому виникли підстави для нарахування податкових зобов'язань за п. 199.1 ПКУ. Водночас податківці не заперечують проти оформлення кількох зведених податкових накладних (див. роз'яснення з категорії 101.16 розділу "Запитання - відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)).
Особливості оформлення розрахунка коригування до таких податкових накладних контролери навели в роз'ясненні з категорії 101.15 розділу "Запитання - відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua).
Податківці зазначають, що до кожної зведеної податкової накладної, складеної згідно з п. 199.1 ПКУ за результатами перерахунку, передбаченого п. 199.5 ПКУ, потрібно оформити окремий розрахунок коригування, який підлягає реєстрації в ЄРПН (див. ІПК ДФСУ від 25.02.2019 р. № 726/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
У заголовній частині розрахунків коригування до податкових накладних, складених згідно з п. 199.1 ПКУ, у полі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" потрібно поставити позначку "X" і зазначити відповідний тип причини, указаний у податковій накладній (04 - складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів / послуг не в господарській діяльності).
Дотриматися таких вимог у ситуації, коли платник здійснює кілька видів не оподатковуваних ПДВ операцій, можна, якщо розрахувати окремо частку, що припадає на операції, які:
1) не є об'єктом оподаткування ПДВ;
2) звільнені від оподаткування ПДВ.
Особливості перерахунку ПДВ у разі неоподатковуваних операцій кількох видів
У ситуації, коли платник здійснює операції, які не є об'єктом оподаткування ПДВ та звільнені від оподаткування ПДВ, виконують такі дії.
1. Перерахунок для операцій, які не є об'єктом оподаткування ПДВ
Для товарів / послуг і необоротних активів, які використовують в операціях, що не є об'єктом оподаткування ПДВ (за податковими накладними з типом причини 08), суму "компенсувальних" податкових зобов'язань за результатами перерахунку ПДВ за 2024 рік розраховують таким способом:
Дія 1
Обчислюють фактичну частку використання товарів / послуг і необоротних активів в операціях, які не є об'єктом оподаткування ПДВ, % (Чн1):
Чн1 = (Он / Озаг) х 100,
де Он - обсяги постачання операцій, які не є об'єктом оподаткування, за поточний календарний рік (2024), грн. У Декларації такі операції окремо не виділяють (їх указують у рядку 5 у загальному обсязі не оподатковуваних і звільнених від оподаткування ПДВ операцій). Обсяг таких операцій можна розрахувати за допомогою віднімання з рядка 5 показника рядка 5.1;
Озаг - загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 3, 5, 7.1, 7.2.1, 7.2.2 та 7.2.3 колонки А Декларації за 2024 рік і всіх уточнюючих розрахунків, поданих у 2024 році), грн.
Дія 2
Розраховують суму "компенсувальних" податкових зобов'язань за фактичними даними для оформлення розрахунків коригування до зведених податкових накладних, складених із типом причини 08
(ПЗ1):
ПЗ1 = Вп х (Ст / 100) х (Чн1 / 100),
де Вп - вартість придбання товарів (послуг) і необоротних активів (без ПДВ), які одночасно використовують в оподатковуваних і не оподатковуваних ПДВ операціях, грн;
Ст - ставка ПДВ (20 %, 14 % або 7 %).
2. Перерахунок для операцій, звільнених від ПДВ
Для товарів / послуг і необоротних активів, які використовують в операціях, звільнених від ПДВ (за податковими накладними з типом причини 09), суму "компенсувальних" податкових зобов'язань за результатами перерахунку ПДВ за 2024 рік, зважаючи на фактичні дані, розраховують таким способом:
Дія 3
Визначають фактичну частку використання товарів / послуг і необоротних активів в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ, % (Чн2):
Чн2 = (Озв / Озаг) х 100,
де Озв - обсяги постачання операцій, звільнених від оподаткування ПДВ, за поточний календарний рік (2024), грн. У Декларації такі операції вказують у колонці А рядка 5.1.
Дія 4
Розраховують суму "компенсувальних" податкових зобов'язань за фактичними даними для оформлення розрахунка коригування до зведених податкових накладних, складених із типом причини 09 (ПЗ2):
ПЗ2 = Вп х (Ст / 100) х (Чн2 / 100).
У кол. 7 "Частка* використання товарів / послуг, необоротних активів в: неоподатковуваних операціях (100 - (колонка 5 х 100 % / колонка 4))" рядка 1 таблиці 1 "Розрахунок частки використання товарів / послуг та необоротних активів в оподатковуваних / неоподатковуваних операціях" додатка Д5 до Декларації за грудень 2024 року та за січень 2025 року вказують "збірну" частку неоподатковуваних операцій, яку розраховують методом "від зворотного", виходячи із частки оподатковуваних операцій: (100 - (колонка 5 х 100 % / колонка 4)). Ця "збірна" частка з об'єктивних причин відрізнятиметься від тих "окремих" часток, які використовують під час складання зведених податкових накладних із відповідними типами причин (08 чи 09).
Як результати перерахунку ПДВ впливають на податок на прибуток
Усі платники податку на прибуток ("високодохідні" та "малодохідні") показують в обліку з податку на прибуток результати річного перерахунку ПДВ лише на підставі даних бухгалтерського обліку. Адже в ПКУ не передбачено окремих коригувань фінансового результату до оподаткування на різниці за операціями, пов'язаними з річним перерахунком ПДВ.
Уникай податкових ризиків та знаходь роз?яснення щодо ПДВ та реєстрації податкових накладних - з рішенням LIGA360. Вся повнота інформації для щоденних бізнес-завдань. Дізнайся більше переваг прямо зараз.
Результати перерахунку ПДВ в бухгалтерському обліку
На цей момент чітких правил відображення в бухгалтерському обліку результатів річного перерахунку ПДВ немає. Якщо користуватися правилами, які було встановлено Інструкцією № 141 (утратила чинність із 09.08.2019), то суму донарахованого податкового зобов'язання з ПДВ на підставі розрахунка коригування, складеного за результатами проведеного перерахунку відповідно до ст. 199 ПКУ, показують за дебетом субрахунка 643 "Податкові зобов'язання", аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню", і кредитом субрахунка 641 "Розрахунки за податками", аналітичний рахунок "Розрахунки з ПДВ". Одночасно на цю суму податку збільшують витрати з відображенням за дебетом субрахунка 949 "Інші витрати операційної діяльності" і кредитом субрахунка 643.
Суму надміру нарахованого податкового зобов'язання з ПДВ на підставі розрахунка коригування, складеного за результатами проведеного перерахунку згідно зі ст. 199 ПКУ, рекомендовано показувати за кредитом субрахунка 643 "Податкові зобов'язання", аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню", і дебетом субрахунка 641. Водночас на цю суму податку збільшують доходи з відображенням за кредитом субрахунка 719 "Інші доходи від операційної діяльності" і дебетом субрахунка 643 "Податкові зобов'язання", аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню".
Загалом, закриваючи рік, у пригоді будуть такі статті:
ПРАВОВИЙ ГЛОСАРІЙ
1. ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
2. Порядок № 1307 - Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.
3. Інструкція № 141 - Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141 (утратила чинність із 09.08.2019).
_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2024
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті LIGA ZAKON, посилання на LIGA ZAKON обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
Автор
Влада Карпова
к. е. н., експертка
LIGA ZAKON
Хочете отримувати експертну аналітику з гарячих бізнес-питань? В LIGA360 є матеріали для всієї команди: для юристів, бухгалтерів, комплаєнс-фахівців та керівників. Побачте всі переваги роботи в комплексній інформаційно-аналітичній платформі LIGA360, замовивши персональну презентацію.
