Критерии отнесения актива к НА
Начнем с того, что бухгалтерский учет НА регламентируется П(С)БУ 8, а применительно к международным стандартам - МСБУ 38 "Нематериальные активы". Кроме того, ответы на некоторые вопросы можно почерпнуть из Методрекомендаций № 1327.
По сути, П(С)БУ 8 является "усеченным" аналогом МСБУ 38, поэтому детали учета НА приходится узнавать из международного аналога. Так можно поступать на основании приведенного в ст. 1 Закона № 996 определения термина "национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета" - нормативно-правовой акт, утвержденный центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной финансовой политики, который определяет принципы и методы ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, не противоречащие международным стандартам.
Согласно п. 4 П(С)БУ 8 НА - немонетарный актив, который не имеет материальной формы и может быть идентифицирован.
Аналогичное определение содержит и § 8 МСБУ 38, при этом в стандарте уточняется, что актив - это ресурс:
a) контролируемый субъектом хозяйствования в результате прошлых событий; и
б) от которого ожидают поступления будущих экономических выгод к субъекту хозяйствования.
У нас такое же определение актива приведено в общем нормативном акте - ст. 1 Закона № 996. Вместе с тем в отличие от отечественного стандарта, в МСБУ 38описывается процедура анализа соответствия НА критериям актива.
В частности, процедура идентификации НА приведена в § 12 МСБУ 38, где сказано, что актив является идентифицированным, если он:
a) может быть отделен, то есть его можно обособить или отделить от субъекта хозяйствования и продать, передать, лицензировать, сдать в аренду или обменять индивидуально или вместе со связанным с ним контрактом, идентифицированным активом или обязательством, независимо от тго, намеревается ли субъект хозяйствования сделать это, или
б) возникает в результате договорных или других юридических прав, независимо от того, могут ли они быть переданы или обособлены от субъекта хозяйствования или же от других прав и обязательств.
Критерии идентификации, в частности, используются для того, чтобы отделить НА от гудвила (§ 11 МСБУ 38). Гудвил, признанный при объединении бизнеса, является активом, который отражает будущие экономические выгоды, возникающие от других активов, приобретенных при объединении бизнеса, которые нельзя идентифицировать индивидуально или признать отдельно. По этой причине гудвил не относится к НА (§ 48 - 49 МСБУ 38).
Критерии контроля приведены в § 13 - 16 МСБУ 38. В частности, в § 13 МСБУ 38 указано, что субъект хозяйствования контролирует актив, если он имеет полномочия извлекать будущие экономические выгоды, поступающие от основного ресурса, и ограничивать доступ других к этим выгодам.
Способность субъекта хозяйствования контролировать будущие экономические выгоды от НА, как правило, исходит из юридических прав, которые можно обеспечить в судебном порядке. В случае отсутствия юридических прав контроль доказать сложнее. Однако юридическое обеспечение права не является необходимым условием для контроля, поскольку субъект хозяйствования может быть в состоянии контролировать будущие экономические выгоды другим способом.
Так, будущие экономические выгоды можно извлечь от знаний рынка и технических знаний. Субъект хозяйствования контролирует эти выгоды, если, например, знания охраняются юридическими правами, такими как авторские права, ограничение торговых соглашений (там, где это разрешено) или юридическими обязательствами работников хранить конфиденциальность (§ 14 МСБУ 38). Пример признания НА в отсутствии юридических прав приведен в § 16 МСБУ 38.
Будущие экономические выгоды, поступающие от НА, могут включать доход от продажи продукции или услуг, сокращение расходов или другие выгоды, являющиеся результатом использования актива субъектом хозяйствования. Например, использование интеллектуальной собственности в производственном процессе может уменьшить будущие производственные расходы, а не увеличить будущие доходы (§ 17 МСБУ 38).
Признание НА
Согласно п. 6 П(С)БУ 8 приобретенный или полученный НА отражается в балансе, если существует вероятность получения будущих экономических выгод, связанных с его использованием, и его стоимость может быть достоверно определена.
Эти же критерии указаны и в § 21 МСБУ 38. При этом в § 22 МСБУ 38 уточняется, что субъекту хозяйствования следует оценивать вероятность ожидаемых будущих экономических выгод, используя предположения, которые можно обосновать и подтвердить. Эти предположения отражают наилучшую оценку управленческим персоналом совокупности экономических условий, которая будет существовать в течение срока полезной эксплуатации актива.
Для этого субъект хозяйствования применяет суждение, сделанное на основе свидетельств, имеющихся на время первоначального признания, предоставляя преимущество внешним свидетельствам (§ 23 МСБУ 38).
По нормам п. 7 П(С)БУ 8 НА, полученный в результате разработки, следует отражать в балансе при условиях, что предприятие имеет:
- намерение, техническую возможность и ресурсы для доведения НА до состояния, в котором он пригоден для реализации или использования;
- возможность получения будущих экономических выгод от реализации или использования НА;
- информацию для достоверного определения расходов, связанных с разработкой НА.
Аналогичные условия признания НА приведены и в § 51 МСБУ 38. Там также уточняется, что в некоторых случаях стоимость внутреннего генерирования НА нельзя отделить от стоимости обслуживания или увеличения полезности внутренне генерированного гудвила субъекта хозяйствования или от осуществления ежедневных операций.
Если НА не соответствует указанным критериям признания, расходы, связанные с его приобретением или созданием, признаются расходами того отчетного периода, в течение которого они были осуществлены без признания таких расходов в будущем НА (п. 8 П(С)БУ 8).
С полным текстом статьи можно ознакомиться по ссылке (модуль БУХГАЛТЕР&ЗАКОН информационно-правовой системы ЛИГА:ЗАКОН)
