В умовах динамічної трансформації економічного та правового ландшафту України, професія бухгалтера залишається однією з найбільш ризикованих з точки зору юридичної відповідальності. 2025 та 2026 роки знаменують собою новий етап у регулюванні цієї сфери, зумовлений не лише змінами у податковому законодавстві, а й триваючим воєнним станом, який накладає додаткові, часто нетипові обов'язки на фінансових працівників, зокрема у сфері військового обліку. Прийняття Закону про Державний бюджет на 2026 рік, який встановив нові соціальні стандарти (прожитковий мінімум для працездатних осіб на рівні 3 328 грн), стало каталізатором для перерахунку всіх порогових значень кримінальної та адміністративної відповідальності.
Правовий дуалізм статусу бухгалтера: працівник vs посадова особа
Фундаментальною проблемою, що визначає вектор відповідальності фахівця з обліку, є дуалізм його правового статусу. З одного боку, бухгалтер є найманим працівником, захищеним нормами трудового права. З іншого — він виступає посадовою особою, наділеною владними повноваженнями щодо фінансового контролю, що відкриває шлях до адміністративного та кримінального переслідування.
Бухгалтер у системі трудових правовідносин
Згідно з Кодексом законів про працю України (КЗпП), бухгалтер — це найманий працівник, який виконує роботу за трудовим договором. У цій площині його діяльність регулюється посадовою інструкцією, а відповідальність має переважно дисциплінарний та матеріальний характер.
Ключовою особливістю статусу "працівника" є законодавчий захист від надмірних майнових стягнень. На відміну від цивільно-правових відносин, де збитки відшкодовуються у повному обсязі (включаючи втрачену вигоду), трудове право обмежує відповідальність бухгалтера, як правило, розміром його середнього місячного заробітку. Це створює своєрідний "імунітет" для рядових бухгалтерів, які не мають адміністративних повноважень.
Однак, цей імунітет не є абсолютним. Судова практика 2024–2025 років свідчить про посилення тенденції до перекваліфікації відносин. Зокрема, Верховний Суд акцентує увагу на пріоритеті сутності над формою: якщо особа, оформлена як рядовий бухгалтер (або навіть за цивільно-правовим договором як ФОП), фактично виконує функції управління фінансами, підпорядковується трудовому розпорядку та інтегрована в бізнес-процеси, вона може бути визнана суб'єктом повної відповідальності. Про це розлого описано в статті «Трудові чи цивільно-правові? Актуальна практика Верховного Суду».
Критерії "посадової особи" в адміністративному та кримінальному праві
Поняття "посадова особа" (або "службова особа") є наріжним каменем для застосування санкцій за Кодексом України про адміністративні правопорушення (КУпАП) та Кримінальним кодексом України (ККУ). Хоча КУпАП не містить автономного визначення, системний аналіз законодавства дозволяє сформулювати ключові критерії:
- організаційно-розпорядчі функції: керівництво колективом бухгалтерської служби, розподіл обов'язків, контроль за їх виконанням.
- адміністративно-господарські функції: управління або розпорядження майном (грошовими коштами), право підпису фінансових документів, контроль за рухом активів.
Головний бухгалтер (або особа, яка виконує його обов'язки) автоматично підпадає під ці критерії, оскільки закон про бухгалтерський облік покладає на нього обов'язок забезпечення облікової політики та контролю. Це робить його суб'єктом відповідальності за ст. 163-1 КУпАП (порушення ведення податкового обліку) та ст. 212 ККУ (ухилення від сплати податків).
Важливий аспект 2025 року: податкова служба та суди дедалі частіше розглядають поняття посадової особи через призму фактичного доступу до ресурсів. Наявність електронного цифрового підпису (ЕЦП/КЕП) та доступ до системи "Клієнт-Банк" часто стають вирішальними доказами наявності адміністративно-господарських функцій, навіть якщо в посадовій інструкції такі повноваження формально не закріплені.
Феномен "бухгалтера без права підпису": міфи та реальність
У бізнес-середовищі поширена практика, коли на підприємстві працює кваліфікований бухгалтер, але офіційно право підпису податкової та фінансової звітності має лише директор. Аналіз правозастосовної практики показує, що ця стратегія є хибною з кількох причин:
Порушення Закону про бухоблік: законодавство дозволяє директору вести облік самостійно лише якщо на підприємстві відсутня посада бухгалтера. Якщо ж бухгалтер є у штаті, але директор підписує звітність, це є порушенням умов ведення обліку.
Фактична діяльність: у кримінальному процесі слідство досліджує не лише накази про призначення, а й фактичні дії. Хто готував первинні документи? Хто відправляв звіти з певної IP-адреси? Чиї покази свідчать про прийняття рішень? Якщо буде доведено, що "бухгалтер без підпису" фактично розробив схему ухилення від податків і реалізував її руками директора, він буде кваліфікований як співучасник (організатор або пособник) злочину.
Судова позиція: суди, зокрема у справах про адміністративні правопорушення, визнають, що наявність у штатному розписі посади бухгалтера автоматично делегує йому частину відповідальності, навіть за відсутності права підпису на декларації, якщо його дії призвели до викривлення даних.
Таким чином, статус "без підпису" може захистити від автоматичного накладення дрібного адмінштрафу під час камеральної перевірки, але є неефективним захистом у серйозних кримінальних провадженнях.
Матеріальна відповідальність: економічний вимір помилки
Матеріальна відповідальність бухгалтера — це інструмент внутрішнього корпоративного регулювання, що дозволяє роботодавцю компенсувати збитки, завдані діями працівника. Однак, на відміну від поширеної думки власників бізнесу, можливості стягнення збитків з бухгалтера суворо обмежені трудовим законодавством.
Концепція прямої дійсної шкоди
Згідно зі ст. 130 КЗпП, матеріальна відповідальність настає лише за наявності прямої дійсної шкоди. Це поняття включає:
- нестачу, втрату або пошкодження матеріальних цінностей;
- витрати, понесені підприємством на відновлення майна;
- зайві грошові виплати (штрафи, пені, надлишкова зарплата), сплачені третім особам (державі, контрагентам) з вини працівника.
Критичне обмеження: неотриманий прибуток (втрачена вигода) не підлягає відшкодуванню. Наприклад, якщо через помилку бухгалтера підприємство не отримало ліцензію вчасно і втратило вигідний контракт на мільйон гривень, стягнути цей мільйон з бухгалтера неможливо. Роботодавець може лише звільнити такого працівника, але не може перекласти на нього комерційний ризик.
Обмежена матеріальна відповідальність: правило середнього заробітку
За загальним правилом (ст. 132 КЗпП), бухгалтер несе відповідальність у розмірі заподіяної шкоди, але не більше свого середнього місячного заробітку. Це імперативна норма, яку не можна змінити трудовим договором.
Процедура стягнення в межах середнього заробітку здійснюється за наказом керівника, виданим не пізніше двох тижнів з дня виявлення шкоди (ст. 136 КЗпП). Якщо строки пропущені або сума перевищує середній заробіток, стягнення можливе лише через суд.
Повна матеріальна відповідальність: винятки з правил
Повна матеріальна відповідальність (відшкодування шкоди в повному обсязі без прив'язки до зарплати) є винятком і застосовується до бухгалтера лише в специфічних випадках, передбачених ст. 134 КЗпП:
Виконання обов'язків касира: типовий договір про повну матеріальну відповідальність можна укладати лише з працівниками, які займають посади або виконують роботи згідно з Переліком № 447/24. Посада "бухгалтер" там відсутня. Проте, якщо бухгалтер суміщає посаду касира (що має бути оформлено наказом), з ним укладається договір, який діє виключно щодо цінностей, ввірених йому як касиру.
Злочинні дії: якщо шкода завдана діями, що мають ознаки кримінального правопорушення (наприклад, розкрадання коштів), і це встановлено вироком суду, бухгалтер відповідає у повному обсязі.
Не при виконанні трудових обов'язків: якщо бухгалтер використав службовий автомобіль у вихідний день для власних потреб і пошкодив його, відповідальність буде повною.
Алкогольне сп'яніння: завдання шкоди у нетверезому стані автоматично тягне повну відповідальність.
Отже, спроби роботодавців укладати договори про повну матеріальну відповідальність зі звичайними бухгалтерами (не касирами) є юридично нікчемними. У разі судового спору такі договори визнаються недійсними, і відповідальність обмежується середнім заробітком.
Регресне відшкодування сплачених штрафів
Питання, чи можна перекласти сплачені підприємством податкові штрафи на плечі бухгалтера, є одним з найбільш дискусійних. Згідно з роз'ясненнями Мін'юсту та судовою практикою, штрафи, сплачені підприємством суб'єктам владних повноважень, вважаються прямою дійсною шкодою (зайвими виплатами).
Отже, роботодавець має право подати регресний позов до бухгалтера. Проте успіх такого позову залежить від доведення вини працівника. Якщо порушення сталося не з вини бухгалтера (наприклад, через збій у роботі податкових серверів, відсутність коштів на рахунку, суперечливість законодавства), матеріальна відповідальність виключається. Крім того, навіть за наявності вини, сума стягнення, як правило, обмежується середнім заробітком, якщо дії бухгалтера не кваліфіковані як кримінальний злочин.
Адміністративна відповідальність: фінансовий тиск та "мінне поле" штрафів
Адміністративна відповідальність є найбільш масовим інструментом впливу держави на бухгалтерів. Вона реалізується через накладення штрафів на посадових осіб за порушення, передбачені КУпАП.
Архітектура адміністративних правопорушень (2025–2026)
У 2025–2026 роках актуальними залишаються "класичні" бухгалтерські статті, проте з'являються нові, значно небезпечніші вектори контролю.
Таблиця 1
Основні види адміністративної відповідальності бухгалтера
|
Стаття КУпАП |
Суть правопорушення |
Розмір штрафу (грн) |
Коментар та тенденції 2026 |
|
163-1 |
Порушення порядку ведення податкового обліку |
85 – 170 (перше)
170 – 255 (повторне) |
Найпоширеніша стаття. Застосовується майже при кожній документальній перевірці, де виявлено донарахування. Розмір штрафу є символічним порівняно зі збитками.3 |
|
163-2 |
Неподання платіжних доручень на сплату податків |
85 – 170 (перше)
170 – 255 (повторне) |
Застосовується за несвоєчасну сплату узгоджених податкових зобов'язань. Актуально при дефіциті обігових коштів.3 |
|
163-4 |
Порушення щодо ПДФО (форма 4ДФ) |
34 – 51 (перше)
51 – 85 (повторне) |
Неутримання або неперерахування ПДФО, помилки у звітності про виплачені доходи.3 |
|
163-15 |
Порушення порядку проведення готівкових розрахунків |
1 700 – 3 400 (перше)
8 500 – 17 000 (повторне) |
Високий ризик. Штрафи за перевищення лімітів готівки значно вищі за "податкові". Контроль посилюється через фіскалізацію.3 |
|
165-1 |
Порушення щодо ЄСВ |
510 – 680 (звітність)
680 – 1 360 (несплата) |
Залежить від суми несплати. Може накладатися як податківцями, так і судом.3 |
|
120.1 ПКУ |
Неподання податкової звітності (фінансова санкція) |
340 (перше)
1 020 (повторне) |
Це не адмінштраф, а фінансова санкція на підприємство, але часто є підставою для адмінштрафу на бухгалтера за ст. 163-1.8 |
|
210-1 |
Порушення законодавства про мобілізаційну підготовку |
34 000 – 59 500 (в особливий період) |
Критичний ризик 2025-2026. Стосується порушення ведення військового обліку на підприємстві.11 |
Військовий облік: новий епіцентр відповідальності
Особливістю періоду 2025–2026 років є безпрецедентне посилення відповідальності за порушення у сфері військового обліку. Якщо раніше ці штрафи були номінальними, то зміни до ст. 210-1 КУпАП в умовах воєнного стану (особливого періоду) підняли планку до 34 000 – 59 500 грн для посадових осіб.
Оскільки на багатьох підприємствах обов'язок ведення військового обліку покладається на бухгалтерію (через відсутність окремого кадровика), головний бухгалтер опиняється під загрозою величезних особистих штрафів.
Склад порушення: неподання списків призовників, несповіщення працівників про виклик до ТЦК, несвоєчасне оновлення облікових даних.
Суб'єкт: посадова особа, відповідальна за ведення обліку (згідно з наказом по підприємству). Якщо наказу немає, відповідає керівник, але часто намагаються перекласти вину на бухгалтера.
Процесуальні пастки: строки давності та "триваючі" правопорушення
Розуміння строків накладення адміністративних стягнень є критично важливим для захисту. Згідно зі ст. 38 КУпАП:
- якщо справу розглядає державний орган (наприклад, ДПС щодо касових операцій): стягнення може бути накладено не пізніше 2 місяців з дня вчинення правопорушення.
- якщо справу розглядає суд (наприклад, ст. 163-1 щодо податкового обліку): строк становить 3 місяці з дня вчинення.
Персоналізація відповідальності
Адміністративний штраф — це особисте покарання. Він виписується на ім'я фізичної особи (головного бухгалтера) і має бути сплачений з його особистих коштів.
Якщо підприємство вирішує "допомогти" і сплачує адмінштраф за бухгалтера зі свого рахунку, це розцінюється як надання додаткового блага. Така виплата підлягає оподаткуванню ПДФО (18%) та військовим збором (5%). Це робить "корпоративну сплату" штрафу економічно невигідною.
Кримінальна відповідальність: на межі свободи
Кримінальна відповідальність — це "червона лінія", перетин якої загрожує не лише фінансам, а й свободі бухгалтера. Це найсуворіший вид відповідальності, що настає за злочини у сфері господарської діяльності.
Стаття 212 ККУ: Ухилення від сплати податків (поріг 2026 року)
Ст. 212 ККУ передбачає відповідальність за умисне ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів). Ключовим фактором для кваліфікації є сума несплачених податків ("поріг"), яка прив'язана до неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (НМДГ).
Для цілей кваліфікації злочинів НМДГ дорівнює 50% прожиткового мінімуму для працездатної особи станом на 1 січня звітного року (п. 5 підрозд. 1 розд. XX ПКУ).
Розрахунок порогів на 2026 рік:
Прожитковий мінімум (для працездатних осіб) на 01.01.2026: Законом про Держбюджет-2026 встановлено на рівні 3 328 грн.
Таблиця 2
Пороги кримінальної відповідальності за ст. 212 ККУ у 2026 році
|
Кваліфікація (Частина ст. 212) |
Вимір у НМДГ |
Сума несплачених податків (грн) |
Характеристика |
|
ч. 1 (Значний розмір) |
3 000 |
1 664 × 3 000 = 4 992 000 |
Штраф 85–170 тис. грн або позбавлення права обіймати посади.1 |
|
ч. 2 (Великий розмір) |
5 000 |
1 664 × 5 000 = 8 320 000 |
Штраф 255–340 тис. грн з позбавленням права обіймати посади.1 |
|
ч. 3 (Особливо великий розмір) |
7 000 |
1 664 × 7 000 = 11 648 000 |
Штраф 425 тис. грн + конфіскація майна. Можливе ув'язнення (звільнення від відповідальності при повній сплаті). |
Аналіз динаміки. Підвищення прожиткового мінімуму у 2026 році (до 3328 грн) призвело до суттєвого зростання порогу входження в "кримінал" — майже до 5 млн грн. Це означає, що податкові донарахування на менші суми (наприклад, 4 млн грн) тягнуть за собою лише фінансову та адміністративну, але не кримінальну відповідальність за ст. 212.
Суб'єктивна сторона. Обов'язковою умовою ст. 212 є прямий умисел. Слідство має довести, що бухгалтер усвідомлював обов'язок сплатити податок і свідомо розробив схему (наприклад, фіктивні операції, "скрутки") для ухилення. Арифметична помилка або неправильне тлумачення складної норми ПКУ не є злочином за цією статтею.
Стаття 367 ККУ: Пастка службової недбалості
Якщо умисел на ухилення довести не вдається, правоохоронці часто використовують ст. 367 ККУ — "Службова недбалість". Це неналежне виконання службових обов'язків через несумлінне ставлення, що завдало істотної шкоди.
Небезпека. Поріг відповідальності тут значно нижчий. "Істотна шкода" визначається як 100 і більше разів НМДГ (в розмірі ПСП).
Поріг для ст. 367 у 2026 році: 100 × 1 664 грн = 166 400 грн.
Тяжкі наслідки (ч. 2 ст. 367): 250 × 1 664 грн = 416 000 грн.
Це створює парадоксальну ситуацію: бухгалтер може уникнути відповідальності за ст. 212 (якщо сума 4 млн грн), але отримати судимість за ст. 367 (оскільки 4 млн грн значно перевищує 416 тис. грн), якщо буде доведено, що він "прогледів" помилку через недбалість. Покарання може включати обмеження волі до 3 років (ч. 1) або позбавлення волі від 2 до 5 років (ч. 2).
Супутні кримінальні ризики
Ст. 366 ККУ (Службове підроблення): внесення до офіційних документів (декларацій) завідомо неправдивих відомостей. Часто є "супутником" ст. 212.3
Ст. 191 ККУ (Привласнення, розтрата майна): найтяжча стаття. Застосовується, якщо бухгалтер використовує службове становище для розкрадання активів (наприклад, нарахування зарплати фіктивним особам). Судова практика 2024–2025 років демонструє жорстку позицію: навіть дрібні махінації з зарплатними відомостями можуть призвести до реальних термінів, оскільки це кваліфікується як корупційний злочин.
Проблема спадщини: чи відповідає новий бухгалтер за помилки попередника?
Зміна головного бухгалтера — це зона турбулентності. Чи переходить "кара" за старі гріхи на нового працівника?
Принцип індивідуальної відповідальності
Законодавство України базується на принципі індивідуальної юридичної відповідальності. Новий головний бухгалтер не несе адміністративної або кримінальної відповідальності за дії, вчинені його попередником.
Якщо декларація за 2024 рік була сфальсифікована попереднім бухгалтером, а новий прийшов у 2025-му, він не є суб'єктом злочину щодо подання тієї декларації. Суди послідовно скасовують штрафи, накладені на нових бухгалтерів за періоди до їх призначення.
Ризики "триваючої недбалості"
Однак новий бухгалтер не перебуває у повній безпеці. Існують сценарії, коли він стає відповідальним:
Використання хибних даних: якщо новий бухгалтер знає (або повинен знати) про помилку в залишках на рахунках і продовжує складати нову звітність на основі цих хибних даних, його дії можуть кваліфікуватися як службова недбалість (ст. 367 ККУ) або подання неправдивої звітності вже за його підписом.
Відсутність інвентаризації: законодавство не вимагає обов'язкової перевірки документів попередника, але вимагає проведення інвентаризації при зміні матеріально відповідальних осіб. Якщо інвентаризація не проведена, а пізніше виявлено нестачу, новому бухгалтеру буде важко довести, що нестача виникла до нього.
Неподання уточнюючих розрахунків: якщо новий бухгалтер виявив помилку, він зобов'язаний її виправити (п. 50.1 ПКУ). Свідоме ігнорування відомої помилки, що призводить до недоплати податків у поточному періоді, може розглядатися як бездіяльність.
Практичні рекомендації при прийомі справ
Для мінімізації ризиків "спадщини" експерти та судова практика радять:
- оформити детальний Акт прийому-передачі справ, де зафіксувати наявність/відсутність документів;
- наполягати на проведенні зовнішнього або внутрішнього аудиту перед вступом на посаду.
У разі виявлення критичних помилок — подавати доповідну записку керівнику з пропозицією виправити їх. Це зафіксує вашу сумлінність і зніме звинувачення в умислі чи недбалості.
Судова практика 2024–2025: тренди Верховного Суду
Огляд рішень Касаційного кримінального та цивільного судів у складі Верховного Суду дозволяє виділити ключові тенденції.
Презумпція невинуватості vs Акт податкової перевірки
Верховний Суд у низці постанов (зокрема, від 13.12.2022 у справі № 464/6127/18 та пізніших рішеннях 2024 року) підтвердив позицію: обвинувачення в ухиленні від сплати податків не може ґрунтуватися виключно на акті податкової перевірки, якщо податкове повідомлення-рішення (ППР) оскаржується в адміністративному суді.
Це означає, що доки триває адміністративний спір ("суд з податковою"), кримінальне провадження щодо бухгалтера не може завершитися вироком, що базується лише на висновках податківців. Суди вимагають від прокуратури проведення незалежних економічних експертиз та доведення умислу іншими доказами.
Звільнення за "втрату довір'я"
У трудових спорах суди ретельно досліджують підстави для звільнення бухгалтерів за п. 2 ст. 41 КЗпП ("втрата довір'я"). У практиці 2024–2025 років (наприклад, постанова від 13.02.2025 р. № 757/26467/22-ц) суди наголошують: звільнення за цією статтею можливе лише якщо бухгалтер безпосередньо обслуговував грошові цінності (тобто виконував функції касира).
Якщо головний бухгалтер займався лише обліком, але не мав доступу до готівки чи складу, звільнити його за "втрату довір'я" неможливо, навіть якщо він припустився помилок у звітності. У таких випадках суди поновлюють бухгалтерів на роботі та стягують з роботодавця зарплату за час вимушеного прогулу.
Стратегічні висновки та рекомендації на 2026 рік
Для забезпечення професійної безпеки у 2026 році бухгалтерам рекомендовано ретельно задокументувати повноваження у посадовій інструкції, чітко розмежувавши обов’язки, особливо щодо функцій касира чи кадровика (військового обліку).
Необхідно постійно моніторити кримінальні пороги (4,99 млн грн на 2026 рік) та пам’ятати про критично низький поріг відповідальності за службову недбалість (166 тис. грн), залучаючи юридичну експертизу для супроводу ризикованих операцій.
З огляду на суттєві адміністративні штрафи, військовий облік залишається ключовою зоною ризику, що потребує виділення додаткових ресурсів або передачі цих функцій профільним спеціалістам. У разі тиску з боку керівництва щодо проведення сумнівних операцій слід вимагати письмові розпорядження згідно з ч. 8 ст. 8 Закону про бухоблік, що є легальним інструментом звільнення бухгалтера від відповідальності. Крім того, важливо дотримуватися принципів економічної безпеки й не погоджуватися на особисту сплату штрафів підприємства, оскільки трудове законодавство обмежує матеріальну відповідальність працівника.
Віталій Городній,
провідний юрист-аналітик LIGA ZAKON
