Первинний документ: роль в обліку та вимоги до оформлення

Первинні документи - фундамент, на основі якого здійснюється облік. Поговоримо про роль первинних документів у бухгалтерському та податковому обліку. Адже вона дещо змінилася завдяки нововведенням у визначенні первинки

Роль первинного документа в бухгалтерському обліку

Спочатку звернімося до визначення «первинного документа». Зокрема про нього згадується у двох нормативних актах:

1) у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-ХІV (далі - Закон про бухоблік);

2) у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р. № 88, (далі - Положення № 88).

Визначення

1) Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію (ст. 1 Закону про бухоблік).

Тут завважимо: до 03.01.2017 р. мовилося, що первинний документ підтверджує здійснення господарської операції. Зараз же такого немає у визначенні.

2) Первинні документи - це документи, створені в письмовій чи електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п. 2.1 Положення № 88).

Про фіксацію факту госпоперації також прибрали з визначення, щоправда, із 26.05.2017 р. (наказом Мінфіну від 11.04.2017 р. № 427).

Нагадаємо

Господарська операція - дія чи подія, яка викликає зміни в структурі активів і зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону про бухоблік).

Отже, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік, п. 2.2 Наказу № 88).

Господарські операції відображаються в бухгалтерському обліку методом їх суцільного та безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог Наказу № 88 (п. 1.2 Наказу № 88).

Роль первинного документа в податковому обліку

Про обов'язок ведення обліку на підставі первинних документів наголошує також ПКУ:

«Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством» (п. 44.1 ПКУ).

Про це зазначають і контролери в листі ДФСУ від 10.02.2016 р. № 2759/6/99-95-42-01-15.

Платникам податків заборонено формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених первинними документами.

До того ж із 01.01.2015 р. податковий облік податку на прибуток напряму залежить від бухгалтерського обліку. А, як ми зазначали вище, підставою для останнього є первинні документи.

Ба більше, згідно з п. 121.1 ПКУ, за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових й інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів із питань обчислення та сплати податків і зборів протягом установлених ПКУстроків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів або їх копій у разі здійснення податкового контролю у випадках, прописаних ПКУ, передбачено штраф у розмірі 510 грн (у випадку повторного порушення протягом року - 1020 грн). На цьому наголосили податківці й у своїй Узагальнюючій податковій консультації з питань забезпечення єдиного підходу до застосування штрафних санкцій, затвердженій наказом ДПСУ від 22.11.2012 р. № 1046 (див. відповідь на запитання 8).

Загальна роль первинних документів у житті підприємства

Дані з первинних документів (особливо якщо вони мають грошовий вимірник) є надто важливими не лише для бухгалтерського та податкового обліку, але й для складання статистичної звітності, звітності для управлінського обліку, і частенько вони допомагають під час вирішення судових справ.

Зауважте

Будь-які документи (у т.ч. договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для вирішення судових справ лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, хоч і первинний документ наявний, у податковому та бухгалтерському обліку вони не можуть відображатися (лист ВАСУ від 02.06.2011 р. № 742/11/13-11, ухвала ВАСУ від 18.08.2015 р. К/800/19833/15).

Роль первинного документа в суді

Первинний документ уже не підтверджує факту здійснення господарської операції.Сталося це завдяки змінам у Закон про бухоблік - а саме у визначення первинного документа. І хоча така зміна позитивна, та все ж приховує в собі можливі ризики.

Як і раніше, без реального факту здійснення госпоперації навіть за наявності первинних документів вони юридичних наслідків не створюють (тобто і в обліку відображатися не можуть). Адже документи мають силу первинних документів для вирішення судових справ лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Раніше була аксіома: є первинний документ - отже, був факт господарської операції. І підприємству не потрібно було доводити це. Якщо контролери сумнівалися в реальності госпоперації, то саме вони мали довести, що її не було! І при цьому в них мали бути докази непроведення госпоперації, а не просто припущення (див. постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.01.2016 р. у справі № 804/16550/15).

Завважимо, що судова практика вирішення податкових спорів виходить із презумпції добросовісності платників й інших учасників правовідносин у сфері економіки (ухвала ВАСУ від 22.03.2016 р. К/800/268/15).

Тож виходить, зараз не працює правило «є первинка - був факт госпоперації», і довести протилежне мають контролери. Фактично нині маємо, що доводити реальність операції, найімовірніше, уже доведеться платнику податків у разі суперечки з контролерами в суді. Говоримо про можливий ризик, бо наразі ще немає судової практики з новим статусом первинного документа.