Транспортне експедирування в межах України: облік в експедитора

Розгляньмо облік в експедитора під час надання послуг у межах України (тобто без залучення нерезидентів чи то як замовників, чи то як осіб, у яких експедитор купує послуги перевезення, супутні транспортним, орендні тощо). Адже при роботі з нерезидентами є особливості - інвалютні, з податку на репатріацію, різниць із податку на прибуток та й із ПДВ також. Вони заслуговують на окремий розгляд

Посередницька схема

Експедитор виступає в ролі посередника та від свого імені (посередництво за схемою комісії, див. ст. 1011 ЦКУ) чи від імені замовника (посередництво за схемою доручення, див. ст. 1000 ЦКУ) організовує перевезення, надання інших супутніх послуг.

Тобто для перевезення чи для інших послуг залучають третіх осіб, і такі суми компенсують як витрати. У цьому випадку окремо виділяють суму винагороди експедитору й окремо - суми компенсації його витрат на залучення третіх осіб (так звані "транзитні" суми).

До плати експедитора не належать витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються під час виконання договору транспортного експедирування (ст.ст. 10, 12 Закону України "Про транспортно-експедиторську діяльність" від 01.07.2004 р. № 1955-IV, далі - Закон № 1955).

Тобто за такої схеми окремо виділяють:

· винагороду експедитора - це його плата за надані послуги з організації перевезення;

· компенсацію витрат на організацію перевезення (зокрема й відшкодування витрат на послуги третіх осіб) - це транзитні суми, до винагороди експедитора вони не належать.

Бухоблік

Винагорода експедитора збільшує дохід на дату надання послуг. Фіксують такий дохід за Кт 703.

Нагадаємо

Згідно з п. 10 П(С)БО 15 "Дохід", дохід, пов'язаний із наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.

Авансова оплата не утворює доходу в бухобліку (пп. 6.3 П(С)БО 15).

Одночасно з визнанням доходу від надання послуг фіксують і їх собівартість за Дт 903. Формують собівартість транспортно-експедиторських послуг на рахунку 23. До собівартості в такому разі можуть потрапляти зарплата персоналу, який займається організацією перевезення, та нарахування на неї, амортизація обладнання, задіяного в наданні послуг з організації перевезення, інші прямі витрати, пов'язанні з наданням таких послуг (п.п. 11-14 П(С)БО 16 "Витрати").

Компенсація витрат експедитора - транзитні суми, які не утворюють ані доходів, ані витрат в експедитора, а лише проходять за рахунками дебіторської та кредиторської заборгованості. Це випливає з п. 6 П(С)БО 15 та п. 9 П(С)БО 16. Так, замовляючи послуги в третіх осіб, для виконання договору експедитор проводить їх зазвичай за субрахунком 685, а зобов'язання замовника погасити такі суми відбуваються типово за субрахунком 377.

Податок на прибуток

З 01.01.2015 податок на прибуток розраховують виходячи з бухфінрезультату, відкоригованого на різниці з ПКУ. Від різниць із р. ІІІ ПКУ (крім збитку попередніх періодів) можуть відмовитися підприємства, які мають бухгалтерський дохід за останній рік не більш як 20 млн грн (пп. 134.1.1 ПКУ). Для решти - різниці обов'язкові.

Тож, аналізуючи, як операція вплинула на податок на прибуток, треба з'ясувати:

· як вона позначилася на бухфінрезультаті, адже від нього відштовхуються під час обчислення бази оподаткування;

· чи є різниці з податку на прибуток за такою операцією в ПКУ. Завважимо, що ПКУ не містить різниць за посередницькими операціями так само, як і спецправил для них із податку на прибуток.

Таким чином, з податку на прибуток усе, як у бухобліку.

ПДВ

Тут для експедитора найцікавіше. Адже окремо необхідно розмежовувати послуги експедирування та послуги, за якими експедитор отримує компенсацію.

Надання транспортно-експедиторських послуг, безспірно, потрапляє під визначення постачання послуг (пп. 14.1.185 ПКУ), відповідно, залежно від місця постачання з'ясовують, виникає об'єкт оподаткування чи ні.

Нагадаємо, що за пп. "ж" п. 186.3 ПКУ місце постачання транспортно-експедиторських послуг - це місце, де зареєстрований їх отримувач.

Тобто якщо експедитор - платник ПДВ надає послуги резиденту, однозначно потрібно нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ за ставкою 20%. Аналогічне прописано і в Узагальнюючій податковій консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності, затвердженій наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 610 (далі - Узагальнююча консультація № 610).

База оподаткування - це договірна вартість, але не нижча за звичайну ціну для власновироблених послуг (п. 188.1 ПКУ). Тож, нараховують ПДВ-зобов'язання виходячи з договірної вартості послуги, себто винагороди експедитора. Також погоджуються із цим податківці (див. ІПК ДФСУ від 29.01.2018 р. № 314/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Відображають їх за першою подією:

· оформленням документа (акта) про надання послуг;

· отриманням оплати за послуги транспортного експедирування.

Якщо ж транспортно-експедиторські послуги замовляє нерезидент, тобто отримувач транспортно-експедиторських послуг зареєстрований за межами України, то й об'єкт оподаткування взагалі не виникає (пп. "ж" п. 186.3 ПКУ, Узагальнююча консультація № 610).

За транзитними сумами спрацьовує посередницький п. 189.4 ПКУ. Зазначають про це й контролери в Узагальнюючій консультації № 610. Отже, важливо з'ясувати місце постачання кожної з таких "транзитних" послуг, за які експедитор отримуватиме компенсацію. Адже під час виконання договору він може нести витрати на залучення перевізника (тобто купувати послуги з перевезення), страховика (страхувати вантаж чи інші ризики), брокера. Можуть бути залучені треті особи для навантаження, розвантаження тощо. І для кожної такої послуги потрібно встановити місце постачання, а також з'ясувати, чи є на вході ПДВ.

Своєю чергою, якщо виникає об'єкт оподаткування, то базу оподаткування для послуг, які передаються/отримуються за посередницьким договором, визначають згідно із загальними правилами, установленими ст. 188 ПКУ. І дату збільшення податкового кредиту/податкових зобов'язань визначають за загальними правилами, прописаними у ст. 187 і ст. 198 ПКУ (п. 189.4 ПКУ, Узагальнююча консультація № 610).

У разі якщо, наприклад, на момент отримання коштів від замовника для виконання договору ще достеменно не відомо статус перевізника (він - платник ПДВ чи ні), то, виходячи з усієї суми, нараховують податкові зобов'язання з ПДВ, а надалі коригують (якщо, скажімо, виявилося, що перевізник - неплатник ПДВ).

Фактично вказівником для ПДВшного обліку в експедитора слугує Узагальнююча консультація № 610. На її основі, а також інших роз'яснень контролерів, наведімо в таблиці особливості оподаткування послуг, які купує експедитор-посередник для перевиставлення витрат клієнту (за які отримує компенсацію).

Таблиця 1

ПДВ-облік в експедитора - платника ПДВ

Підписуйтесь наш канал в Telegram та сторінку в Facebook щоб завжди залишатися в курсі актуальних бухгалтерських подій