Харчування працівників за кошти роботодавця: податкові наслідки

Підприємства частенько забезпечують харчування працівників: платне, безоплатне, зі знижкою, у вигляді шведського столу чи організовують для працівників та гостей чаювання. Тому й виникають питання щодо оподаткування витрат на харчування працівників та нарахування ЄСВ на вартість наданого харчування. Варіанти є різні, тож розгляньмо, які податкові наслідки може мати для підприємства безкоштовне харчування працівників

Насамперед дуже важливо, у який саме спосіб забезпечується харчування, як воно організоване й документально оформлене та чи проглядається персоніфікований характер під час надання харчування.

Не включається до загального оподатковуваного доходу вартість безоплатного лікувально-профілактичного харчування, молока чи рівноцінних йому харчових продуктів, газованої солоної води, якими роботодавець забезпечує платника податку відповідно до Закону України "Про охорону праці" від 14.10.1992 р. № 2694-ХІІ (пп. 165.1.9 ПКУ). Тому таке спецхарчування в нашій статті ми не розглядатимемо.

Фіскальний же підхід лишається незмінним: у разі найменшого натяку на персоніфікований характер і коли можна визначити вартість отриманого конкретним працівником харчування податківці наполягають, що це додаткове благо.

Варіанти організації харчування за рахунок роботодавця

Підприємство може організувати харчування працівників у такі способи:

· у власній їдальні чи буфеті;

· замовляти обіди в офіс, укладаючи договори із закладами ресторанного господарства;

· оплачувати харчування працівників у закладах ресторанного господарства згідно з укладеними договорами;

· установити знижки на готові страви, що продаються в їдальні чи буфеті в конкретній сумі;

· надавати працівникам грошові кошти як компенсацію чи дотацію на харчування.

Підприємство може встановити фіксовану вартість обіду в закладі ресторанного господарства, їдальні чи буфеті. Для обліку кількості відпущених обідів (страв) і кількості працівників, які харчуються, можна використовувати відомості, картки, талони.

Порядок організації та обліку безкоштовного харчування жодним нормативно-правовим актом не регламентовано, тому його доречно визначити в колдоговорі чи в локальному акті роботодавця.

Наразі пропонуємо розглянути найпоширеніші варіанти безкоштовного харчування за рахунок роботодавця.

Харчування у вигляді шведського столу

Нині популярною є організація харчування за системою "шведський стіл" чи у вигляді буфетного самообслуговування, коли не контролюється кількість спожитих працівником страв, а отже, неможливо визначити для кожного працівника вартість спожитої ним їжі.

Привабливість такого варіанта полягає в тому, що фактично немає можливості визначити отриманий кожним працівником дохід у вигляді вартості наданого харчування.

ПДФО та військовий збір (ВЗ). Відсутність персоніфікації доходу означає, що немає об'єкта обкладення ПДФО та військовим збором. Із цим погоджуються й податківці (див. листи ДФС від 22.03.2017 р. № 5683/6/99-99-13-02-03-15, від 23.11.2016 р. № 25307/6/99-99-13-02-03-15).

Щоправда, наприкінці минулого року з'явилася й інша позиція, згідно з якою ДФС наполягає, що дохід у вигляді вартості безоплатного харчування за системою "шведський стіл" оподатковується як додаткове благо на загальних підставах, оскільки він не включений у звільнені від оподаткування ст. 165 ПКУ доходи (див. лист ДФС від 19.10.2017 р. № 2300/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Проте ДФС не пояснює, як у цьому випадку визначити суму оподатковуваного доходу.

Єдиний внесок. Якщо роботодавець організовував для працівників безкоштовне харчування за системою "шведський стіл" (коли неможливо визначити кількість спожитих продуктів кожною окремою особою), отриманий дохід не може розглядатися як база нарахування єдиного внеску (див. лист ДФС від 22.03.2017 р. № 5683/6/99-99-13-02-03-15).

ПДВ. ДФС наполягає, що операції підприємства з надання безкоштовного харчування для своїх працівників на умовах шведського столу для такого підприємства - платника ПДВ є об'єктом обкладення ПДВ, під час здійснення яких ПДВ нараховується у загальновстановленому порядку (див. лист від 22.03.2017 р. № 5683/6/99-99-13-02-03-15).

Податок на прибуток. Положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з надання платником податку на прибуток безкоштовного харчування своїм працівникам (див. лист ДФС від 13.10.2017 р. № 2233/6/99-99-15-01-01-15/ІПК).

Харчування працівників за відомістю (талонами) у їдальні підприємства

У цьому випадку (за відомістю й використаними талонами) ведеться облік харчування кожного працівника, а отже, можна визначити і його вартість. Адже кожен талон надає право отримати харчування у визначеній конкретній сумі.

У їдальні (буфеті) підприємства можна організувати як так зване "безоплатне" (для працівника) харчування, так і зі знижкою. Варіант зі знижкою можна організувати, продаючи працівникам страви з мінімальною націнкою чи за собівартістю, чи навіть нижче за собівартість.

За таких обставин спрацьовує правило: є персоніфікований дохід - є об'єкт оподаткування, немає персоніфікації - немає оподатковуваного доходу.

Проте не менш важливо визначитися й із видом отриманого доходу: зарплата чи додаткове благо?

Харчування як складова зарплати

Серед експертів побутує думка, що вартість харчування працівників може бути складовою зарплати. Тому спершу проаналізуймо, чи є нормативні підстави для того, аби включати вартість харчування до складу зарплати?

Заробітна плата для цілей р. IV ПКУ - це основна й додаткова зарплати, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платникові податку у зв'язку з відносинами трудового найму (пп. 14.1.48 ПКУ). Формулювання надто розмите. Читаючи його, можна зрозуміти, що будь-які компенсаційні виплати працівникам є зарплатою. Проте це не зовсім так.

Заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу (ч. 1 ст. 1 Закону України "Про оплату праці" від 24.03.1995 р. № 108/95-ВР, далі - Закон про оплату праці).

Зверніть увагу!

Зарплату виплачують за виконану роботу, а не як компенсацію (дотацію) витрат на харчування чи безкоштовне харчування працівників.

У разі якщо підприємство передбачило в колдоговорі харчування працівників (забезпечення їх обідами) як складову зарплати, то виходить, що її частина начебто виплачується в натуральній формі.

Тому варто дотримуватися вимог ч. 3 ст. 23 Закону про оплату праці, а саме:

· часткову виплату частини зарплати натурою має бути передбачено колдоговором;

· розмір натуроплати не може перевищувати 30% нарахованої зарплати за місяць;

· ціна харчування не може перевищувати його собівартості;

Натуроплата допускається лише в галузях і за професіями, де така виплата є бажаною для працівників, окрім товарів із Переліку товарів, не дозволених для виплати заробітної плати натурою, затвердженого постановою КМУ від 03.04.1993 р. № 244.

Мінпраці в листі від 24.09.2007 р. № 675/13/84-07 наголошує: працівникові за виконану норму праці спочатку нараховують заробітну плату (у грошовій формі), а після цього з урахуванням умов колективного договору (щодо обмеження натуроплати) здійснюють нарахування та виплату натури.

До інших заохочувальних і компенсаційних виплат у складі зарплати належить також оплата чи дотації на харчування працівників, у т.ч. у їдальнях, буфетах, профілакторіях (пп. 2.3.4 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5, далі - Інструкція № 5). Але норми цієї Інструкції застосовують лише під час визначення виплат, на які нараховується єдиний внесок (пп. 5 п. 3 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Мінфіну України від 20.04.2015 р. № 449). Для визначення складових зарплати з метою обкладення ПДФО та ВЗ Інструкцію № 5 не використовують.

У випадку якщо роботодавець прописав у колдоговорі, що харчування працівників є складовою зарплати (про ризики розповімо далі), то, відповідно, вартість харчування оподатковується мала б як зарплата (ознака доходу "101"), і ЄСВ нараховується як на зарплату.

Якщо ж проаналізувати пп. 164.2.17 ПКУ, то в його пп. "б" знаходимо вартість безоплатного харчування, наданого платникові податку, тобто виходить, що це додаткове благо. З огляду на цю норму ми не знайдемо жодного роз'яснення ДФС, де вона пропонує розглядати безоплатне харчування працівників за рахунок роботодавця як складову зарплати. Тим паче що зарплата виплачується за виконану роботу, а безоплатне харчування під час обідньої перерви (у позаробочий час) не має безпосереднього відношення до виконання роботи.

Отже, навіть якщо роботодавець визначить колдоговором безоплатне харчування працівників як складову зарплати й оподатковуватиме як зарплату, є ризик, що податківці з такою кваліфікацією виду доходу не погодяться.