Товарний кредит: податковий та бухгалтерський облік

«Фінансова криза слугує для того, щоб показати, наскільки мало в тебе було грошей» - вислів, звісно, іронічний, але доля істини в ньому є. Адже саме під час фінансових криз різко відчувається нестача коштів, і ось тоді в пригоді стає, зокрема, механізм товарного кредиту. Покупець товару отримує можливість відстрочити або розстрочити оплату за товар, а продавець - компенсувати несвоєчасне отримання грошей і потенційне збільшення ціни товару через вплив інфляційних процесів за рахунок отриманих від покупця процентів. Розглянемо правові аспекти товарного кредиту й окреслимо особливості бухгалтерського та податкового обліку

Товарний кредит у цивільному законодавстві

Зауважимо, що у цивільному законодавстві відсутнє поняття «товарний кредит». Однак у ст.ст. 694, 695, 697 ЦКУ прописано особливості договору купівлі-продажу товару в кредит, а саме:

· товар можна продавати в кредит із відстроченням платежу (покупець розраховується повною сумою через деякий час) або з розстроченням платежу (покупець розраховується частинами впродовж певного періоду);

· згідно із ч. 1 ст. 334 ЦКУ, право власності в набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом; водночас відповідно до ч. 1 ст. 697 ЦКУ договором може бути встановлено, що право власності на переданий покупцеві товар зберігається за продавцем до оплати товару чи настання інших обставин. В останньому випадку до покупця не переходить право власності розпоряджатися товаром, якщо інше не встановлено договором, законом або не випливає з призначення та властивостей товару;

· з моменту передання товару, проданого в кредит, і до його оплати продавцеві належить право застави на цей товар, тобто в покупця обмежене право розпоряджатися товаром: приміром, передавати його в користування покупець може лише за згодою продавця-заставоотримувача (ст. 586 ЦКУ);

· товар продають у кредит за цінами, що діють на день продажу; зміна ціни на товар, проданий у кредит, не є підставою для проведення перерахунку, якщо інше не встановлено договором або законом;

· договором купівлі-продажу може бути передбачений обов'язок покупця сплачувати проценти на суму, що відповідає ціні товару, проданого в кредит, починаючи від дня передання товару продавцем;

Зауважимо

Процентна ставка може бути фіксованою або змінюваною, тип процентної ставки визначається договором (ст. 1056¹ ЦКУ).

· якщо покупець прострочив оплату товару, відповідно до ст. 536 ЦКУ на прострочену суму нараховують проценти від дня, коли товар мав бути оплачений, до дня його фактичної оплати;

· також у випадку, якщо покупець прострочив оплату товару, проданого в кредит, продавець має право вимагати повернення неоплаченого товару, а за договором про розстрочення платежу - якщо покупець не здійснив черговий платіж у встановлений договором строк, продавець також може вимагати повернення проданого товару. Продавець має право вимагати від покупця повернення товару й у разі ненастання обставин, за яких право власності на товар повинно було перейти до покупця.

Усі перелічені вище правові підстави укладення та виконання договору купівлі-продажу товару в кредит розкривають зміст господарських операцій для подальшого ведення їх бухгалтерського та податкового обліку.

Податковий облік

ПДВ

Згідно з п. 185.1 ПКУ, об'єктом обкладення ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до ст. 186 ПКУ, у т.ч. операції з передання права власності на товари, що передаються на умовах товарного кредиту.

На замітку

Товарний кредит - це товари (роботи, послуги), що передаються резидентом або нерезидентом у власність юридичних чи фізичних осіб на умовах договору, що передбачає відстрочення остаточних розрахунків на визначений строк та під процент.

Водночас товарний кредит передбачає передання права власності на товари (роботи, послуги) покупцеві (замовникові) у момент підписання договору або в момент фізичного отримання товарів (робіт, послуг) таким покупцем (замовником), незалежно від часу погашення заборгованості

(пп. 14.1.245 ПКУ)

Оскільки за договором товарного кредиту першою подією є відвантаження продавцем (отримання покупцем) товару, саме на цю дату виникають податкові зобов'язання з ПДВ у продавця (п. 187.1 ПКУ) і податковий кредит - у покупця (п. 198.2 ПКУ).

База оподаткування операцій із постачання товарів (у т.ч. за договором товарного кредиту) визначається, зважаючи на їхню договірну вартість з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (окрім винятків, наведених у п. 188.1 ПКУ).

Але при цьому база оподаткування не може бути нижчою за:

· ціну придбання товарів;

· звичайні ціни - для самостійно виготовлених товарів;

· балансову (залишкову) вартість за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції - для необоротних активів (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи зі звичайної ціни).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платникові податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До договірної (контрактної) вартості не належать суми неустойки (штрафів і/або пені), 3% річних й інфляційні, отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

Окрім того, базою для обкладення ПДВ є також відсотки, передбачені умовами договору товарного кредиту. Відсотки оподатковуються, бо вони є платою продавцеві за надану ним послугу з відстрочення платежів за товар, отриманий покупцем.

Своєю чергою, датою збільшення податкових зобов'язань у частині відсотків за товарним кредитом вважається дата їх нарахування згідно з умовами відповідного договору - п. 187.3 ПКУ.

Податок на прибуток

Як відомо, об'єктом обкладення податком на прибуток є прибуток, який визначається шляхом коригування бухгалтерського фінрезультату до оподаткування на різниці, передбачені положеннями ПКУ. При цьому малодохідні платники податку (річний бухдохід - менш як 20 млн грн) можуть і не здійснювати коригування фінрезультату (пп. 134.1.1 ПКУ).

Хоча, варто сказати, що стосовно постачання/придбання товарів на умовах товарного кредиту ПКУ не передбачено коригувань фінрезультату. Відповідно, об'єкт обкладення податком на прибуток у частині таких операцій визначається за правилами бухобліку під час формування фінрезультату.

Утім за виконання певних умов у покупця (платника податку на прибуток) усе ж може з'явитися потреба в коригуванні бухгалтерського фінрезультату до оподаткування. Можливо це у випадках, коли товарний кредит отримано від нерезидента - пов'язаної особи. Тоді за певних умов діятиме процентна різниця, передбачена п. 140.2, п. 140.3 ПКУ. Детальніше про її застосування див. у матеріалі «Різниця за процентами: як обчислювати податок на прибуток за І квартал 2016 року» газети № 63/2016.

Крім того, якщо проценти за товарним кредитом виплачуються нерезиденту, то такий дохід нерезидента слід обкладати податком на репатріацію відповідно до пп. 141.4.1 ПКУ. Детальніше див. матеріал «Податок на репатріацію: хто сплачує» газети № 167/2017…