Як сплата нерезидентом корпоративного податку впливає на 30-відсоткову різницю

(коментар до ІПК від 21.05.2018 р. № 2240/6/99-99-15-02-02-15/ІПК)

Суть питання. Передусім нагадаємо: з 01.01.2018 розширено коло нерезидентів, під час купівлі товарів, робіт, послуг у яких підприємству загрожує різниця, що збільшує бухфінрезультат на 30% вартості придбання (пп. 140.5.4 ПКУ). Певна річ, така різниця актуальна для платників податку на прибуток, які використовують різниці, прописані в р. ІІІ (оскільки бухдохід за рік перевищує 20 млн грн або ж не дотягнув до цієї суми, але підприємство не відмовилося від різниць) (пп. 134.1.1 ПКУ).

Так, до переліку "низькоподаткових" країн (його затверджено Розпорядженням КМУ від 27.12.2017 р. № 1045) додали ще й перелік "низькоподаткових" організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податку на прибуток (корпоративного податку), зокрема податок із доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, і/або не є податковими резидентами держави, у якій вони зареєстровані як юридичні особи (цей перелік затверджено постановою КМУ від 04.07.2017 р. № 480, далі - Перелік № 480).

Водночас якщо операція контрольована, 30-відсоткова різниця не діє.

Запитання: якщо операція не контрольована й організаційно-правова форма нерезидента потрапила до переліку "низькоподаткових" (тобто до Переліку № 480), чи можна не застосовувати різницю в 30%, якщо нерезидент сплачує податок на прибуток (корпоративний податок)?

Підхід податківців. Не потрібно застосовувати 30-відсоткову різницю, якщо купуєте товари в нерезидента, організаційно-правова форма якого - з переліку "низькоподаткових" (тобто з Переліку № 480), але він у звітному році сплачує податок на прибуток (корпоративний податок).

Цитуймо:

"… операції з придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг у нерезидента, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. "г" пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, але у звітному році таким нерезидентом сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а" - "в" пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, визнаються неконтрольованими, і платник податку не формує різницю відповідно до вимог пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодексу".

Коментар редакції. Висновок контролерів цілком правильний. Дійсно, якщо нерезидент із Переліку № 480 сплачує податок на прибуток (корпоративний податок), то, купуючи в нього товари (роботи, послуги), не треба буде збільшувати бухфінрезультат на 30% їх вартості за пп. 140.5.4 ПКУ. Наголошуємо: цей виняток стосується саме нерезидентів з організаційно-правовою формою з Переліку № 480, і не застосовний до "низькоподаткових" нерезидентів із Переліку № 1045. Проте спершу проаналізуймо підстави застосування 30-відсоткової різниці за купівлями в нерезидентів з організаційно-правовою формою з Переліку № 480. Адже для її дії має виконуватись одночасно низка умов.

Умова 1. Підприємство - платник податку на прибуток застосовує різниці з р. ІІІ ПКУ.Якщо підприємство відмовилося від різниць, оскільки бухдохід не перевищує 20 млн грн, то й 30-відсоткову різницю з пп. 140.5.4 ПКУ воно не застосовує.

Умова 2. Підприємство купує товари (роботи, послуги) у нерезидента, організаційно-правова форма якого занесена до Переліку за пп. "г" пп. 39.2.1.1 ПКУ (нині - до Переліку № 480).

Умова 3. Операція не контрольована. Якщо операція потрапила під контрольовані за ст. 39 ПКУ - 30-відсоткова різниця не діє.

Умова 4. Такий нерезидент із Переліку № 480 не сплачує податку на прибуток (корпоративного податку), у т.ч. податок із доходів, отриманих за межами держави реєстрації цього нерезидента, та/або не є податковим резидентом держави, у якій він зареєстрований як юрособа.

Таким чином, якщо одна з умов не виконується - різниця не діятиме (звернімо увагу, що йдеться про Перелік № 480, а не Перелік № 1045).

Щоправда, є низка питань, які варто з'ясувати.

Щодо звітного періоду, у якому відбувалася сплата податку на прибуток чи податку на доходи з-за кордону нерезидентом

На жаль, у пп. 140.5.4, що описує 30-відсоткову різницю, про це жодного слова. Вважаємо, треба аналізувати, у звітному році нерезидент сплачував податок на прибуток чи податок на репатріацію. Ключове слово "сплачував", тобто вагомий не статус платника податку на прибуток, а саме факт сплати (не важливо, за який період чи в якій сумі).

На схожий висновок натякають і контролери в листі ДФСУ від 14.08.2017 р. № 21674/7/99-99-14-01-02-17:

"…господарські операції із нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до Переліку, будуть визнаватись неконтрольованими, у разі сплати нерезидентом податку на прибуток (корпоративного податку) у звітному календарному році, в якому здійснювались зазначені господарські операції".

Та й на місцевому рівні звучали подібні висновки (див. зокрема, новину територіального органу ДФС у Дніпропетровській області).

Розгляньмо конкретну ситуацію щодо цього.

Ситуація

Підприємство - платник податку на прибуток, що використовує різниці з р. ІІІ, у січні 2018 року придбало товари в нерезидента - компанії з Данії. Обумовимо, що операція не контрольована. Організаційно-правова форма нерезидента - партнерство з обмеженою відповідальністю (Limited Partnership), і вона внесена до Переліку № 480. На момент придбання товарів не відомо, чи сплачував нерезидент у 2018 році податок на прибуток або податок на репатріацію. Не стало відомо про цей факт і на дату подання декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2018 року. Тож, за результатами такого звітного періоду треба збільшити бухфінрезультат до оподаткування на 30% вартості придбаних товарів у такого нерезидента.

Скажімо, у травні 2018 року стало відомо, що нерезидент сплатив корпоративний податок на прибуток у 2018 році. Отже, звітуючи за півріччя 2018 року, підприємство, безперечно, може не застосовувати 30% різницю за придбаннями в нього (зокрема й за товарами, купленими у січні 2018 року).

Звісно, ідеальний варіант, якби 30-відсоткова різниця була "річною", тобто питання про її застосування вирішувалося б за результатами року, а не у квартальних деклараціях. Та, на жаль, ні про що схоже в ПКУ не йдеться.

Отже, якщо на дату подання квартальних декларацій у підприємства немає даних, аби з упевненістю казати, що 30-відсоткова різниця не діє, доведеться її застосовувати.