Законодавство вимагає від роботодавця проводити за свій кошт обов'язкові медогляди працівників. З'ясуймо, які правила оподаткування діють щодо витрат роботодавця на такі заходи.
ПДВ
На підставі пп. 197.1.5 ПКУ послуги закладів охорони здоров'я з проведення обов'язкового медогляду звільнено від оподаткування ПДВ в разі їх оплати підприємством-роботодавцем:
197.1. Звільняються від оподаткування операції з:
<...>
197.1.5. постачання послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю реабілітаційними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, КРІМ таких послуг:
а) надання косметологічної допомоги, крім тієї, що надається за медичними показаннями;
б) масаж для зміцнення здоров'я дорослого населення, корекції осанки тощо;
в) проведення профілактичних медичних оглядів із підготовкою висновку про стан здоров'я на прохання громадян. <...>
З огляду на таке формулювання пп. 197.1.5 ПКУ ДПС в ІПК від 05.06.2024 р. № 3090/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК зробила такий висновок:
У разі віднесення профілактичних медичних оглядів до обов'язкових, операції по проведенню таких медичних оглядів звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, оскільки не підпадають під виключення, зазначені у підпункті "в" підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.
Нова LIGA360 - найефективніший помічник у роботі бухгалтера. Завжди тримай під рукою аналітику і відповіді щодо бухгалтерського обліку, звітності, податків та змін воєнного стану. Тільки зараз замов вигідно на умовах Special program.
У цій ІПК також уточнено, що пільга діє в разі, якщо обов'язкові медичні огляди проводять заклади охорони здоров'я, які мають ліцензію на постачання послуг з охорони здоров'я.
А ось у разі проведення профілактичних медоглядів для підготовки висновку про стан здоров'я на прохання громадян зазначена пільга застосуванню не підлягає (пп. "в" пп. 197.1.5 ПКУ).
ПДФО та ВЗ
Відповідно до пп. 165.1.19 ПКУ до загального оподатковуваного доходу платника податку не входять:
Кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на лікування та МЕДИЧНЕ ОБСЛУГОВУВАННЯ платника податку... за рахунок коштів благодійної організації або його РОБОТОДАВЦЯ, в тому числі в частині витрат роботодавця на ОБОВ'ЯЗКОВИЙ ПРОФІЛАКТИЧНИЙ ОГЛЯД ПРАЦІВНИКА згідно із Законом України "Про захист населення від інфекційних хвороб" та на вакцинацію працівника, спрямовану на профілактику захворювань в період загрози епідемій відповідно до Закону України "Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення"* за наявності відповідних підтвердних документів, крім витрат, що компенсуються виплатами з фонду загальнообов'язкового державного соціального медичного страхування.
* Утратив чинність.
Отже, за наявності відповідних підтвердних документів не підлягають оподаткуванню кошти, надані як допомога на медичне обслуговування платника податку за кошт його роботодавця, зокрема й у частині витрат роботодавця на обов'язковий профілактичний огляд працівника згідно із Законом № 1645.
Документальним підтвердженням є:
- договір із закладом охорони здоров'я про проведення медоглядів працівників;
- наказ керівника щодо проходження працівниками медогляду;
- розрахункові документи про оплату послуг медогляду;
- копія сторінок медичної книжки працівника із записом про проходження медогляду або копія медичної довідки про проходження попереднього (періодичного) медичного огляду працівника (за формою, наведеною в додатку 8 до Порядку № 246).
А як бути з обов'язковими медоглядами за кошт роботодавця, які передбачено ст. 17 Закону № 2694 та підлягають проведенню відповідно до Порядку № 246? У низці роз'яснень податківці наголошують, що не входять до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку - працівника витрати роботодавця лише на обов'язковий профілактичний огляд згідно із Законом № 1645 (див. лист ДФС від 14.04.2017 р. № 8055/6/99-99-13-02-03-15, ІПК від 27.09.2017 р. № 2056/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і від 22.12.2017 р. № 3121/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Водночас податківці також згадують про Перелік № 559, підтверджуючи, що податкова пільга, указана в пп. 165.1.19 ПКУ, не поширюється на всі обов'язкові медогляди.
Ба більше, в ІПК від 22.12.2017 р. № 3121/6/99-99-13-02-03-15/ІПК щодо відображення витрат роботодавця на медогляд роз'яснювали, що в Податковому розрахунку потрібно вказувати:
- з ознакою доходу "143" - суму витрат роботодавця на обов'язковий профілактичний огляд працівника згідно із Законом № 1645 у разі дотримання вимог пп. 165.1.19 ПКУ;
- з ознакою доходу "126" - витрати роботодавця на медичний огляд фізичних осіб (працівників), які не зазначено в Переліку № 559.
Тобто податківці вважають, що додаткове благо у працівника не виникає лише в разі витрат роботодавця на обов'язковий профілактичний огляд працівника відповідно до Закону № 1645 та Переліку № 559. В інших випадках є підстави нарахувати працівнику додаткове благо з усіма податковими наслідками. Водночас додаткове благо виникатиме в разі оплати роботодавцем медоглядів, передбачених згідно зі ст. 169 КЗпП та ст. 17 Закону № 2694. Саме про це й було зазначено в ІПК від 15.03.2019 р. № 1067/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, де категорично застережено, що в разі проведення коштом роботодавця медичного огляду фізичних осіб (працівників) згідно із Законом № 2694 вартість такого медогляду податковий агент має зарахувати до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівників як додаткове благо з відповідним оподаткуванням.
Нова LIGA360 допоможе вивчити цю тему детальніше. Аналітика від експертів, роз'яснення держорганів, практичні кейси та їх вирішення. Замовте персональну презентацію для ваших потреб.
Однак із цим підходом податківців не можна погодитися з таких причин:
1) пп. 165.1.19 ПКУ стосується витрат на медичне обслуговування платника податку (зокрема, працівника). А згідно зі ст. 3 Основи законодавства про охорону здоров'я медичне обслуговування - це діяльність закладів охорони здоров'я та фізичних осіб - підприємців, які зареєстровані й одержали відповідну ліцензію в установленому законом порядку, у сфері охорони здоров'я, що не обов'язково обмежується медичною допомогою, але безпосередньо пов'язана з її наданням.
Своєю чергою, термін "медична допомога" означає
діяльність професійно підготовлених медичних працівників, спрямована на профілактику, діагностику, лікування у зв'язку з хворобами, травмами, отруєннями і патологічними станами, а також у зв'язку з вагітністю та пологами.
(ст. 3 Основ законодавства про охорону здоров'я)
Також потрібно враховувати, що в пп. 165.1.19 ПКУ наведено не виключний перелік витрат роботодавця на лікування та медичне обслуговування платника податку (зокрема, працівника), про що свідчать слова "у тому числі, але не виключно" та "в тому числі в частині витрат роботодавця на обов'язковий профілактичний огляд працівника". Отже, некоректно обмежувати дію пп. 165.1.19 ПКУ лише випадками проведення медогляду відповідно до Закону № 1645;
2) у пп. 14.1.47 ПКУ зазначено, що додаткові блага - це
кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу);
Тобто одним із критеріїв, який дозволяє визначати дохід як додаткове благо, є зв'язок такого доходу з виконанням працівником обов'язків трудового найму. Тож якщо роботодавець забезпечує працівнику певну послугу, щоб він виконував свої трудові обов'язки, то немає підстав говорити про те, що працівник отримав дохід у формі додаткового блага. І це дуже показово у випадках із медичними оглядами, які роботодавець забезпечує саме для виконання вимог законодавства з охорони праці;
3) у пп. 164.2.17 ПКУ передбачено, що не є додатковим благом
доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг <...>
А відповідно до п. 15.8 НП(С)БО 16 витрати на охорону праці підлягають зарахуванню до складу загальновиробничих витрат, а отже, до собівартості товарів (робіт, послуг). Це також важливий аргумент на користь того, що об'єкт для оподаткування ПДФО та ВЗ не може виникати в разі проведення медоглядів коштом роботодавця у випадках, передбачених законодавством.
Отже, витрати роботодавця на обов'язкові медогляди як відповідно до Закону № 1645, так і відповідно до Закону № 2694 не є додатковим благом для оподаткування ПДФО та ВЗ. У додатку 4 ДФ Податкового розрахунку такі витрати потрібно зазначити з ознакою доходу "143". А ось якщо роботодавець оплачує медогляд працівників, який не є обов'язковим, то вартість такого медогляду для працівника є доходом у формі додаткового блага (див. ІПК ДФС від 20.12.2017 р. № 3060/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).
ЄСВ
Оскільки в Інструкції № 5 витрати роботодавця на медогляд працівників не згадано серед виплат, які входять до фонду оплати праці, можна дійти висновку, що такі витрати не потрібно зараховувати до бази нарахування єдиного внеску.
ПРАВОВИЙ ГЛОСАРІЙ
1. ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
2. КЗпП - Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.
3. Закон № 2694 - Закон України "Про охорону праці" від 14.10.92 р. № 2694-XII.
4. Закон № 1645 - Закон України "Про захист населення від інфекційних хвороб" від 06.04.2000 р. № 1645-III.
5. Основи законодавства про охорону здоров'я - Закон України "Основи законодавства України про охорону здоров'я" від 19.11.92 р. № 2801-XII.
6. Порядок № 246 - Порядок проведення медичних оглядів працівників певних категорій, затверджений наказом Міністерства охорони здоров'я України від 21.05.2007 р. № 246.
7. Порядок № 559 - Порядок проведення обов'язкових профілактичних медичних оглядів та видачі особистих медичних книжок, затверджений постановою КМУ від 23.05.2001 р. № 559.
8. Перелік № 559 - Перелік професій, виробництв та організацій, працівники яких підлягають обов'язковим профілактичним медичним оглядам, затверджений постановою КМУ від 23.05.2001 р. № 559.
9. Інструкція № 5 - Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5.
10. Саннорми № 248 - Державні санітарні норми та правила "Гігієнічна класифікація праці за показниками шкідливості та небезпечності факторів виробничого середовища, важкості та напруженості трудового процесу", затверджені наказом Міністерства охорони здоров'я України від 08.04.2014 р. № 248.
11. НП(С)БО 16 - Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. № 318.
_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2024
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті LIGA ZAKON, посилання на LIGA ZAKON обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
Автор
Інна Журавська,
експертка LIGA ZAKON
Хочете отримувати експертну аналітику з гарячих бізнес-питань? В LIGA360 є матеріали для всієї команди: для юристів, бухгалтерів, комплаєнс-фахівців та керівників. Побачте всі переваги роботи в комплексній інформаційно-аналітичній платформі LIGA360, замовивши персональну презентацію.
